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關(guān)鍵詞:財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì);內(nèi)部控制審計(jì);整合審計(jì)
一、緒論
1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本理論
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托,在實(shí)施審閱程序的基礎(chǔ)之上,通過(guò)執(zhí)行審計(jì)工作,對(duì)企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制,財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制,真實(shí)公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的鑒證業(yè)務(wù)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最早起源于19世紀(jì)以前,目前在世界各國(guó)范圍內(nèi)已發(fā)展成熟,美國(guó)、日本等國(guó)家很早就頒布實(shí)施了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則,我國(guó)也早在1996年就了國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則,相關(guān)學(xué)者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的研究成果不計(jì)其數(shù)。
2、內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)概論
內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受審計(jì)委托,對(duì)被審計(jì)單位特定基準(zhǔn)日的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì),并在此基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。在研究美國(guó)COSO的《內(nèi)部控制整體框架》和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中有關(guān)內(nèi)部控制概論的基礎(chǔ)上,將內(nèi)部控制進(jìn)一步細(xì)分為:廣義內(nèi)部控制和狹義內(nèi)部控制,廣義內(nèi)部控制采用COSO《內(nèi)部控制整體框架》和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中內(nèi)部控制的概念;狹義內(nèi)部控制概念借鑒美國(guó)PCAOB的AS2中的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制概念,是指由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的過(guò)程,其目標(biāo)主要是為了合理保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告及其相關(guān)信息的真實(shí)公允完整。
3、整合審計(jì)基本理論
整合審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)單位委托,依照相關(guān)法律法規(guī),通過(guò)利用兩次審計(jì)工作的相似性來(lái)制定實(shí)施雙向?qū)徲?jì)的流程,在整合審計(jì)的實(shí)施過(guò)程中,對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和內(nèi)部控制制度由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的同一項(xiàng)目組來(lái)執(zhí)行,實(shí)施審計(jì)的整合計(jì)劃,合理運(yùn)用他人的審計(jì)成果,以求實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)共同的審計(jì)目標(biāo)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合審計(jì)研究已經(jīng)成為國(guó)際執(zhí)業(yè)界最新的發(fā)展趨勢(shì)。在近十年的發(fā)展過(guò)程當(dāng)中,理論界和實(shí)務(wù)界一直在孜孜不倦的對(duì)整合審計(jì)的效率和方案進(jìn)行探索和研究。
二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的區(qū)別、聯(lián)系
企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的最終目標(biāo)相同,整合趨勢(shì)明顯,但是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)是兩種不同的審計(jì)模式,二者在實(shí)施審計(jì)程序的過(guò)程中也有著明顯的區(qū)別,筆者通過(guò)下表分析二者的區(qū)別和聯(lián)系:
1、審計(jì)業(yè)務(wù)范圍
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)都需要了解企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性,必要時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試,但是二者在審計(jì)范圍方面有著本質(zhì)區(qū)別,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象主要是對(duì)某一時(shí)點(diǎn)的或某一會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)報(bào)表、內(nèi)部控制測(cè)試的必要性、并在必要時(shí)測(cè)試內(nèi)部控制有效性,在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制方面,除了了解與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有關(guān)的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制外,對(duì)于其他內(nèi)部控制不需要進(jìn)行了解和評(píng)價(jià),內(nèi)部控制審計(jì)主要是對(duì)特定基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制制度進(jìn)行審計(jì),對(duì)于內(nèi)部控制必須要進(jìn)行測(cè)試,對(duì)注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷,在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。
2、審計(jì)目標(biāo)
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的具體目標(biāo)不一致,但是二者的最終目標(biāo)是一致的,共同目標(biāo)都是向財(cái)務(wù)報(bào)表外部的信息使用者提供決策有用的高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息,并對(duì)提供的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性提供合理保證;但是,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體目標(biāo)主要是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面都進(jìn)行了真實(shí)公允反映,按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制發(fā)表審
3、整合審計(jì)的必要性和可行性分析
基于上述財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)兩種審計(jì)模式的區(qū)別和聯(lián)系的研究,筆者認(rèn)為,實(shí)施整合審計(jì)有可行性,有利于提高審計(jì)效率,節(jié)約審計(jì)成本,改善審計(jì)效果。從被審計(jì)單位的角度來(lái)看,整合審計(jì)可以有效避免被審計(jì)單位重復(fù)實(shí)施審計(jì)程序,收集審計(jì)證據(jù),從而減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作量,由此,整合審計(jì)可以有效減少被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。
參考文獻(xiàn):
[1]李哲.財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合研究[D].云南大學(xué),2015.
關(guān)鍵詞:企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì) 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì) 對(duì)比 整合
我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的頒布,全面提高了上市公司以及非上市大中型企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平,其中全面系統(tǒng)的明確了配套指引中各個(gè)環(huán)節(jié)的具體內(nèi)容。企業(yè)想要持續(xù)快速的發(fā)展,不僅要有相關(guān)的文獻(xiàn)作指導(dǎo),同時(shí),還必須要加強(qiáng)企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)能力,對(duì)此,正確認(rèn)識(shí)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系,并有效的對(duì)兩者進(jìn)行整合、統(tǒng)一,是提高企業(yè)綜合管理水平的重要途徑。
一、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對(duì)比
(一)審計(jì)對(duì)象的對(duì)比
根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性進(jìn)行審查并發(fā)表意見(jiàn),而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的就是要保證財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。由此可見(jiàn),企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象存有差異,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)對(duì)象是財(cái)務(wù)報(bào)表的產(chǎn)生機(jī)制,而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對(duì)象則是企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)的實(shí)際情況,以及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益、現(xiàn)金支配等。
另一方面,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)也要審查財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性,但是,在此期間不需要發(fā)表相關(guān)的審查意見(jiàn)。由此可見(jiàn),企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象有相同之處,兩者都要審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性。
(二)審計(jì)方法的對(duì)比
《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》要求有關(guān)部門和個(gè)人必須嚴(yán)格按照由上到下的方式開(kāi)展審計(jì)工作。首先,要充分識(shí)別企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)。其次,要充分識(shí)別企業(yè)層面控制的風(fēng)險(xiǎn)。再次,要明確風(fēng)險(xiǎn)的來(lái)源,確定風(fēng)險(xiǎn)因素。最后,要合理的選擇風(fēng)險(xiǎn)控制手段。
綜上所述,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)方法上,繼承了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的觀念和方法,即風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法,所以,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的方法是相同的。
(三)審計(jì)程序的對(duì)比
企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)要審查企業(yè)內(nèi)部控制從設(shè)計(jì)到實(shí)施的整體有效性,而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則是首先審查控制實(shí)施的有效性,從而進(jìn)一步確定控制程序的性質(zhì)、時(shí)間以及范圍。由此可見(jiàn),企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)程序與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本相同,兩者都具有調(diào)查、觀測(cè)、檢驗(yàn)以及重新執(zhí)行等程序。
二、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合
(一)了解審計(jì)對(duì)象及其所處的環(huán)境
依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)首先要了解審計(jì)對(duì)象,以及審計(jì)對(duì)象所處的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境,從而對(duì)審計(jì)對(duì)象可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別。另一方面,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)也運(yùn)用了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法,因此,也必須首先了解審計(jì)對(duì)象,及其所處的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境。需要注意的是,在了解審計(jì)對(duì)象所處的內(nèi)部環(huán)境時(shí),企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)要比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的要求更高。
在《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》中,要對(duì)指引內(nèi)容進(jìn)行劃分,把內(nèi)部環(huán)境方面的指引、控制活動(dòng)方面的指引、控制手段方面的指引明確的劃分,使財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中,通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)的成果即可了解企業(yè)內(nèi)部控制的具體情況。
(二)控制測(cè)試
在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)程序中,在對(duì)審計(jì)單位控制的有效性進(jìn)行審查之前,要進(jìn)行控制測(cè)試。而企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)則要對(duì)所有的關(guān)鍵賬戶、交易、列報(bào)進(jìn)行控制測(cè)試。
在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,進(jìn)行控制測(cè)試是有前提條件的,而在內(nèi)部控制審計(jì)中,則是無(wú)條件對(duì)控制的有效性實(shí)施測(cè)試。
其次,在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,控制測(cè)試的對(duì)象主要是交易事項(xiàng)、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定等,主要是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)實(shí)行的。而在內(nèi)部控制審計(jì)中,在此基礎(chǔ)上還要對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測(cè)試。由此可見(jiàn),企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的控制有效性測(cè)試范圍比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的控制有效性測(cè)試范圍更加廣范。
綜上所述,在實(shí)際工作中,內(nèi)部控制審計(jì)的控制有效性測(cè)試完成之后,即不必再進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的控制有效性測(cè)試。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以充分利用內(nèi)部控制審計(jì)的控制有效性測(cè)試結(jié)果。
(三)實(shí)質(zhì)程序
在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,實(shí)質(zhì)程序主要有實(shí)質(zhì)分析程序、細(xì)節(jié)測(cè)試程序兩種類型。實(shí)質(zhì)分析程序是通過(guò)對(duì)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系進(jìn)行研究,從而來(lái)分析認(rèn)定的準(zhǔn)確性,實(shí)質(zhì)分析程序適用于一定時(shí)間內(nèi)具有可預(yù)期關(guān)系的大規(guī)模交易,其有效應(yīng)用的前提是所采用數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠,因此,一旦產(chǎn)生數(shù)據(jù)的機(jī)制失效,審計(jì)測(cè)試就沒(méi)有了任何意義。由此可見(jiàn),當(dāng)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果存在嚴(yán)重的缺陷時(shí),財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以采用細(xì)節(jié)測(cè)試程序,或者發(fā)表否定意見(jiàn),從而避免使用實(shí)質(zhì)分析程序。
細(xì)節(jié)測(cè)試程序普遍用于對(duì)交易事項(xiàng)、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定的審查測(cè)試,細(xì)節(jié)測(cè)試程序是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中是否存有嚴(yán)重錯(cuò)誤進(jìn)行測(cè)試,當(dāng)細(xì)節(jié)測(cè)試的結(jié)果顯示出財(cái)務(wù)報(bào)表中存有錯(cuò)誤,或發(fā)現(xiàn)認(rèn)定控制失效時(shí),可以對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果進(jìn)行檢驗(yàn)。一旦內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果顯示出財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制存有嚴(yán)重缺陷,或者已經(jīng)失效,即不必再實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試。
三、結(jié)束語(yǔ)
事實(shí)證明,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以相互利用彼此的審計(jì)結(jié)果,從而節(jié)約了審計(jì)工作的成本投入,因此,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展具有深淵的意義,有效的將企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合,有利于提高審計(jì)單位的工作效率,有利于節(jié)省工作人員的時(shí)間和精力,在未來(lái)的發(fā)展中,我國(guó)的企業(yè)會(huì)不斷完善各項(xiàng)工作,從而推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)步,促進(jìn)社會(huì)的穩(wěn)定。
參考文獻(xiàn):
[1]李野.我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)聯(lián)分析[J].管理觀察.2010
[2]閻升江.我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告與內(nèi)部控制協(xié)同審計(jì)的現(xiàn)實(shí)選擇[J].西部財(cái)會(huì).2011
關(guān)鍵詞:集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì) 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 溝通
隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,企業(yè)集團(tuán)大量涌現(xiàn)。一項(xiàng)新的審計(jì)項(xiàng)目應(yīng)運(yùn)而生--集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。
一、集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的涵義與特征
集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托,按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求,對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施必要的審計(jì),獲取充分的審計(jì)證據(jù),并對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是判定集團(tuán)提供的整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允、恰當(dāng),是否準(zhǔn)確反映了集團(tuán)實(shí)際財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的審計(jì)活動(dòng)。與個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相比,集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)具有以下特征:
1、審計(jì)范圍更加廣泛。由于集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表反映的是所有組成部分整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的情況,審計(jì)的范圍大大擴(kuò)展。
2、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)更加多樣。集團(tuán)需要根據(jù)不同行業(yè)、不同國(guó)家和地區(qū)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制報(bào)表。使得集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)多樣化。
3、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加。集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的難度加大。并且集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在更多的方面需要不同程度的依賴職業(yè)判斷。這些使得審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步增加。
因此,集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特征促使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行審計(jì)時(shí)關(guān)注以下問(wèn)題。
二、集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任設(shè)定
審計(jì)責(zé)任是指審計(jì)人員在承辦審計(jì)業(yè)務(wù)中所應(yīng)履行的職責(zé),以及因工作失誤造成公眾的損失方面應(yīng)向社會(huì)公眾承擔(dān)的法律責(zé)任。
目前,各國(guó)對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的責(zé)任設(shè)定有兩種模式。為保證審計(jì)質(zhì)量,我國(guó)采用的責(zé)任設(shè)定模式為:集團(tuán)項(xiàng)目組對(duì)整個(gè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作及審計(jì)意見(jiàn)負(fù)全部責(zé)任,這一責(zé)任不因利用組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作而減輕。在這種模式下,盡管組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于集團(tuán)審計(jì)目的對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息執(zhí)行相關(guān)工作,并對(duì)發(fā)現(xiàn)的所有問(wèn)題、得出的結(jié)論或形成的意見(jiàn)負(fù)責(zé),集團(tuán)項(xiàng)目合伙人及其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍對(duì)集團(tuán)審計(jì)意見(jiàn)負(fù)有責(zé)任。并且除非法律另有規(guī)定,否則注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告不應(yīng)提及組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師。
當(dāng)由一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)整個(gè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí),集團(tuán)內(nèi)所有組成部分的重要交易和會(huì)計(jì)處理程序都應(yīng)在審計(jì)工作底稿中記錄。在這種情況下,集團(tuán)項(xiàng)目組對(duì)整個(gè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作及審計(jì)意見(jiàn)負(fù)全部責(zé)任。
但在很多情況下,集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的參與,并且組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師是集團(tuán)項(xiàng)目合伙人所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所之外的事務(wù)所。
不論在何種情況下,集團(tuán)項(xiàng)目組都需要對(duì)整個(gè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作及審計(jì)意見(jiàn)負(fù)全部責(zé)任。當(dāng)企業(yè)集團(tuán)的一些組成部分由其他獨(dú)立的事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)時(shí),不同的事務(wù)所相互獨(dú)立地審計(jì)一個(gè)企業(yè)集團(tuán)的不同組成部分,集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表編制過(guò)程中的欺詐和錯(cuò)誤可能就不會(huì)被發(fā)現(xiàn),這就使得發(fā)生錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)增加。盡管如此,不論在西方還是在我國(guó)并沒(méi)有法律要求企業(yè)集團(tuán)各成員必須由同一事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。
三、集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
(一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及重要性水平評(píng)估
《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)--內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》中指出,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不適當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。由于集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)很高,因此,對(duì)集團(tuán)審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估就顯得尤為重要。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。在集團(tuán)審計(jì)中,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能沒(méi)有發(fā)現(xiàn)組成部分財(cái)務(wù)信息存在的錯(cuò)報(bào),并由此導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),以及集團(tuán)項(xiàng)目組可能沒(méi)有發(fā)現(xiàn)該錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。
基于成本效益原則,重要性理念應(yīng)運(yùn)而生。審計(jì)透過(guò)對(duì)任何審計(jì)事項(xiàng)的重要性的判斷,來(lái)確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的大小,以及適用的審計(jì)程序和方法。在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí),集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)確定的與重要性相關(guān)的事項(xiàng)有:首先,集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)確定集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性水平。其次,根據(jù)集團(tuán)的特定情況,合理預(yù)期將影響使用者依據(jù)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表作出的經(jīng)濟(jì)決策,確定適用于交易、賬戶余額或披露的一個(gè)或多個(gè)重要性水平。最后,組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息實(shí)施審計(jì)或?qū)忛?,這些組成部分確定組成部分重要性。組成部分重要性應(yīng)當(dāng)?shù)陀诩瘓F(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性。針對(duì)不同的組成部分確定的重要性可能有所不同。
(二)對(duì)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施
針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施。
就集團(tuán)而言,對(duì)具有財(cái)務(wù)重大性的單個(gè)組成部分,集團(tuán)項(xiàng)目組或組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)使用該組成部分的重要性,對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息實(shí)施審計(jì)。對(duì)于不重要的組成部分,集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)在集團(tuán)層面實(shí)施分析程序。實(shí)施分析程序的結(jié)果,可以證明集團(tuán)項(xiàng)目組得出的匯總的不重要的組成部分的財(cái)務(wù)信息不存在特別風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論。
如果集團(tuán)項(xiàng)目組認(rèn)為對(duì)重要組成部分財(cái)務(wù)信息執(zhí)行的工作、對(duì)集團(tuán)層面控制和合并過(guò)程執(zhí)行的工作以及在集團(tuán)層面實(shí)施的分析程序不能獲取形成集團(tuán)審計(jì)意見(jiàn)所依據(jù)的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)選擇某些不重要的組成部分,并對(duì)已選擇的組成部分財(cái)務(wù)信息親自或由代表集團(tuán)項(xiàng)目組的組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師使用組成部分重要性對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息實(shí)施審計(jì)或?qū)忛?,或?qū)嵤┨囟ǔ绦颉?/p>
如果組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重要組成部分財(cái)務(wù)信息執(zhí)行審計(jì),集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)參與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序,以識(shí)別導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的特別風(fēng)險(xiǎn)。如果組成部分是不重要的組成部分,集團(tuán)項(xiàng)目組參與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍,將根據(jù)集團(tuán)項(xiàng)目組對(duì)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的了解得不同而不同。
以上的風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施可以有效地應(yīng)對(duì)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能沒(méi)有發(fā)現(xiàn)組成部分財(cái)務(wù)信息存在的錯(cuò)報(bào),并由此導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),以及集團(tuán)項(xiàng)目組可能沒(méi)有發(fā)現(xiàn)該錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于提高審計(jì)質(zhì)量有重要意義。
四、集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中溝通的重要性
審計(jì)人員的溝通是指在從事審計(jì)活動(dòng)的人員與某一個(gè)體或某些群體用任何方法或形式傳遞、交換或分享與審計(jì)有關(guān)的任何信息的過(guò)程。而具體到集團(tuán)審計(jì)中,溝通包括集團(tuán)項(xiàng)目組與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通,與集團(tuán)管理層和集團(tuán)治理層的溝通。
溝通有利于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的降低。一方面,如果集團(tuán)項(xiàng)目組與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間建立良好有效的雙向溝通關(guān)系,就可以降低無(wú)法獲取形成集團(tuán)審計(jì)意見(jiàn)所依據(jù)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)。而集團(tuán)項(xiàng)目組和組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間有效的溝通的基礎(chǔ)是集團(tuán)項(xiàng)目組清晰、及時(shí)地向組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師通報(bào)工作要求。同時(shí)集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)要求組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通與得出關(guān)于集團(tuán)審計(jì)的結(jié)論相關(guān)的事項(xiàng)。另一方面,在審計(jì)過(guò)程中,集團(tuán)項(xiàng)目組通過(guò)與集團(tuán)管理層和治理層的溝通,與他們建立和諧、有效的人際關(guān)系,有利于集思廣益,發(fā)現(xiàn)問(wèn)題,解決問(wèn)題,降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
通過(guò)溝通,取得被審計(jì)單位的支持和配合,促進(jìn)協(xié)調(diào),減少?zèng)_突,改善與被審計(jì)單位或部門的關(guān)系。通過(guò)溝通與交流,審計(jì)成員之間信息共享,提高審計(jì)效率,避免走彎路??梢?jiàn),溝通的意義非同一般。
隨著我國(guó)企業(yè)股份化、集團(tuán)化的深入發(fā)展,集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)將越來(lái)越多地出現(xiàn)。而由于集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)多樣化、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大的特征,會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)關(guān)注審計(jì)責(zé)任的設(shè)定、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及溝通等問(wèn)題。使集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更好的發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
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關(guān)鍵詞:XBRL;財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì);審計(jì)對(duì)策
一、XBRL的出現(xiàn)給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來(lái)的積極影響
(一)更便捷地獲取被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息、取得審計(jì)證據(jù)
我國(guó)會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程起步較晚,由于商品化財(cái)務(wù)軟件成本低、維護(hù)有保障的特點(diǎn),大部分企業(yè)都通過(guò)購(gòu)買商品化財(cái)務(wù)軟件來(lái)適應(yīng)會(huì)計(jì)信息化的發(fā)展。不同企業(yè)使用的不同的財(cái)務(wù)軟件、同一軟件不同的版本之間的由于數(shù)據(jù)格式、結(jié)構(gòu)等的差異很難進(jìn)行數(shù)據(jù)的分享和交換。企業(yè)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的不統(tǒng)一給審計(jì)人員獲取財(cái)務(wù)信息也帶來(lái)了很大的困難。而XBRL在分類賬層面的分類標(biāo)準(zhǔn)可以通過(guò)與財(cái)務(wù)軟件的嵌套將被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息轉(zhuǎn)化為XBRL格式,從而使審計(jì)人員能更便捷地獲取格式統(tǒng)一的電子化財(cái)務(wù)信息,為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作節(jié)省了不少時(shí)間。
(二)提高了審計(jì)人員進(jìn)行分析程序的效率,縮短審計(jì)流程
分析程序通過(guò)分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系對(duì)財(cái)務(wù)信息做出評(píng)價(jià)。在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段,通過(guò)分析程序來(lái)判斷可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域;在進(jìn)一步審計(jì)程序中,分析程序可以作為實(shí)質(zhì)性程序來(lái)測(cè)試數(shù)據(jù)之間的趨勢(shì)、比率等是否符合預(yù)期,以此使細(xì)節(jié)測(cè)試更有針對(duì)性;在總體復(fù)核階段,運(yùn)用分析程序來(lái)判斷是否依然存在未識(shí)別出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。XBRLGL對(duì)企業(yè)分類賬中各種財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行唯一的標(biāo)記,使得審計(jì)人員在分析程序中可以快速精準(zhǔn)地獲得數(shù)據(jù),而對(duì)數(shù)據(jù)的分析也可以通過(guò)設(shè)計(jì)好的計(jì)算機(jī)程序來(lái)完成,從而使分析程序效率提高,縮短了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的周期。
(三)可以使審計(jì)抽樣工作減少
審計(jì)抽樣用于控制測(cè)試中對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制是否有效進(jìn)行測(cè)試,在細(xì)節(jié)測(cè)試中用于測(cè)試與各類交易、賬戶余額和披露相關(guān)的認(rèn)定是否存在錯(cuò)報(bào)。在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中,由于被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息不易于直接檢索,注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能根據(jù)所獲得的有限的帳表來(lái)抽取一部分樣本進(jìn)行測(cè)試。有了XBRL之后,審計(jì)人員就可以通過(guò)直接篩選所有電子原始憑證定項(xiàng)目直接獲取某控制是否得到良好執(zhí)行,而不必因?yàn)閷徲?jì)資源和時(shí)間的限制而只能選取少量的業(yè)務(wù)進(jìn)行測(cè)試。這樣就節(jié)省了審計(jì)人員花費(fèi)在審計(jì)抽樣中的部分時(shí)間,提高了審計(jì)效率,由于對(duì)整體進(jìn)行測(cè)試成為可能,也同時(shí)提高了審計(jì)質(zhì)量。
(四)為審計(jì)工作底稿的編制提供了新的思路
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)作為近代企業(yè)受托責(zé)任發(fā)展的產(chǎn)物,本身也是財(cái)務(wù)工作的一種延伸。傳統(tǒng)審計(jì)工作底稿的編制很大程度上是由審計(jì)人員人工完成的。在未來(lái)的審計(jì)工作中,如果在XBRL的基礎(chǔ)上發(fā)展出針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作底稿編制的一套分類標(biāo)準(zhǔn),對(duì)底稿中的各個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行定義和分類,那么在傳統(tǒng)審計(jì)工作底稿需要人工錄入的部分,都可以根據(jù)相應(yīng)的標(biāo)記從已有的數(shù)據(jù)源中鏈接過(guò)來(lái),這將會(huì)大大提高審計(jì)工作的效率,降低人工成本。審計(jì)人員將有更多的時(shí)間對(duì)工作底稿中的數(shù)據(jù)分析結(jié)果、各種已獲取的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行考慮,從更全面的角度考慮是否已經(jīng)對(duì)有潛在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域進(jìn)行了充分的審計(jì)程序,更好地利用審計(jì)底稿得出審計(jì)意見(jiàn),完成財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。
(五)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確度與可信度提高,提高了審計(jì)工作質(zhì)量
XBRL技術(shù)從兩個(gè)層面上規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)信息:一是XBRLGL,即從分類賬的層面對(duì)企業(yè)信息系統(tǒng)中日常交易的信息進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范和反映,例如對(duì)會(huì)計(jì)分錄中的摘要、科目編碼、記賬金額、借貸方向等分別賦予相應(yīng)的標(biāo)記,使企業(yè)信息系統(tǒng)內(nèi)部可以實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的無(wú)縫對(duì)接;二是XBRLFR,即從財(cái)務(wù)報(bào)告層面對(duì)更概括性的信息進(jìn)行定義,例如期末資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表這些會(huì)計(jì)報(bào)表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的各種項(xiàng)目和數(shù)據(jù)。由于XBRL的一次輸出、多次錄用的特點(diǎn),很大程度上避免了人工輸入出錯(cuò)的風(fēng)險(xiǎn),提高了財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量,也間接提高了審計(jì)人員獲取審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量,從而提高了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的質(zhì)量。
(六)XBRL的發(fā)展促使新型審計(jì)軟件的開(kāi)發(fā)
XBRL技術(shù)的出現(xiàn)、發(fā)展、應(yīng)用對(duì)于現(xiàn)有財(cái)務(wù)信息處理、交換、輸出等都是一場(chǎng)巨大的沖擊。雖然XBRL目前在世界各國(guó)都沒(méi)有開(kāi)始大規(guī)模廣泛應(yīng)用,但前進(jìn)的浪潮是不會(huì)停止的,終有一天XBRL會(huì)成為主流。而面對(duì)被審計(jì)對(duì)象的巨大變化,實(shí)施審計(jì)工作所利用的審計(jì)軟件也必然會(huì)發(fā)生變化。在未來(lái)XBRL被廣泛應(yīng)用的時(shí)候,可能越來(lái)越多的新的審計(jì)技術(shù)比如自動(dòng)化、協(xié)同工具等會(huì)被設(shè)計(jì)組成適合XBRL環(huán)境的新型審計(jì)軟件。
二、XBRL的出現(xiàn)給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來(lái)的挑戰(zhàn)
(一)擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)范圍
在進(jìn)行傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)的審計(jì)人員主要任務(wù)是通過(guò)一系列審計(jì)程序獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),以對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否合法、公允來(lái)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。而在XBRL應(yīng)用的背景下,增加了對(duì)XBRL格式實(shí)例文檔的審計(jì),以XBRL格式存在的數(shù)據(jù)信息在企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中生成、傳遞、處理的過(guò)程是否準(zhǔn)確無(wú)誤地進(jìn)行也需要審計(jì)人員來(lái)進(jìn)行確認(rèn)。這無(wú)疑增加了審計(jì)人員的工作內(nèi)容,擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的范圍,一定程度上增加了審計(jì)人員的工作量。
(二)需要審計(jì)人員在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)有更強(qiáng)的業(yè)務(wù)和操作能力
審計(jì)從業(yè)人員熟練掌握有關(guān)財(cái)會(huì)、審計(jì)方面的知識(shí)是理所應(yīng)當(dāng)?shù)?,這是進(jìn)行實(shí)際工作必要的知識(shí)儲(chǔ)備。而XBRL得到廣泛應(yīng)用之后,審計(jì)人員不只是要有扎實(shí)的專業(yè)知識(shí),還必須要對(duì)有關(guān)計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、信息技術(shù)等有更多更深的了解,否則就無(wú)法適應(yīng)XBRL環(huán)境下的審計(jì)工作。因此XBRL的應(yīng)用對(duì)審計(jì)人員的工作能力的綜合素質(zhì)有了更高要求,這必然會(huì)導(dǎo)致要想成為一名合格的審計(jì)人員需要付出更多的成本和精力。
(三)XBRL應(yīng)用增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
在XBRL環(huán)境下,審計(jì)人員要增加對(duì)XBRL系統(tǒng)的審查工作。因?yàn)檫@樣才能對(duì)XBRL系統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的控制,才能使審計(jì)工作更加全面、嚴(yán)謹(jǐn)。審計(jì)人員在XBRL環(huán)境下還需要審查被審企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)表使用的XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)是否適當(dāng)、XBRL系統(tǒng)中財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的處理過(guò)程是否正確并合乎制度以減少它們帶來(lái)的錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)。除此之外,財(cái)務(wù)信息的安全性也可能會(huì)增加審計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境中可能隨時(shí)會(huì)有計(jì)算機(jī)病毒入侵,XBRL格式的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)極容易在未經(jīng)允許的情況下被修改,這樣同樣增加了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn),進(jìn)而增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
三、XBRL環(huán)境下財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)策
以上已經(jīng)對(duì)XBRL的應(yīng)用會(huì)給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來(lái)哪些積極或有挑戰(zhàn)性的影響進(jìn)行了一系列介紹和分析,下面就來(lái)具體地探討一下應(yīng)該采用怎樣的審計(jì)對(duì)策才能使財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作能更好的適應(yīng)XBRL環(huán)境。
(一)促進(jìn)XBRLGL在企業(yè)中的應(yīng)用
XBRL技術(shù)分為XBRLFR(財(cái)務(wù)報(bào)告)和XBRLGL(分類賬)層面。目前XBRLFR在我國(guó)的應(yīng)用已得到初步發(fā)展,但XBRLFR僅僅是應(yīng)用于企業(yè)業(yè)務(wù)信息流程中的最后一個(gè)階段,僅僅是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告層面中的概念及其相互之間的關(guān)系進(jìn)行定義和規(guī)范。XBRLFR雖然對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告中信息的使用、傳播提供了很大的便利,但對(duì)于整個(gè)企業(yè)管理信息系統(tǒng)、對(duì)于現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的影響都是很有限的。XBRLGL從分類賬層面對(duì)企業(yè)日常交易事項(xiàng)的各種細(xì)節(jié)進(jìn)行定義,使形成財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)源更加標(biāo)準(zhǔn)化。XBRLGL也是基于XML發(fā)展起來(lái)的,它獨(dú)立于企業(yè)管理信息系統(tǒng)而存在。XBRLGL有很好的兼容性,可以以嵌套的形式與各種財(cái)務(wù)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)無(wú)縫對(duì)接。XBRLGL標(biāo)準(zhǔn)將企業(yè)信息系統(tǒng)中的各種財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行統(tǒng)一的定義和標(biāo)記,使其具有相同的格式與結(jié)構(gòu),從而提高了信息的集成度和共享度。XBRLGL如果在企業(yè)中得到良好的推廣和使用,對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作將會(huì)帶來(lái)很大的好處。例如可以使審計(jì)人員從更加結(jié)構(gòu)化的信息中更有效率地獲得更高質(zhì)的審計(jì)證據(jù),節(jié)省審計(jì)時(shí)間。企業(yè)對(duì)于XBRLGL的優(yōu)勢(shì)還沒(méi)有很好地認(rèn)識(shí),鑒于XBRLGL的應(yīng)用給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作能夠帶來(lái)很大的好處,審計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)適當(dāng)宣傳XBRLGL,促進(jìn)其在各企業(yè)中的應(yīng)用。
(二)將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與數(shù)據(jù)式審計(jì)模式結(jié)合起來(lái)
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是隨著現(xiàn)代企業(yè)的不斷發(fā)展,企業(yè)規(guī)模、日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)量不斷擴(kuò)大,經(jīng)營(yíng)模式變得多樣化,而一步步從制度基礎(chǔ)審計(jì)發(fā)展而來(lái)的。本質(zhì)上來(lái)說(shuō),風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還帶有非常多手工審計(jì)的色彩。數(shù)據(jù)式審計(jì)模式是隨著信息技術(shù)在財(cái)務(wù)領(lǐng)域的應(yīng)用而逐漸從賬套式審計(jì)模式中發(fā)展而來(lái)的比較現(xiàn)代化的審計(jì)模式。順應(yīng)企業(yè)中信息技術(shù)應(yīng)用的發(fā)展潮流,審計(jì)工作也應(yīng)該隨著被審計(jì)對(duì)象形式的改變做出相應(yīng)的改變。XBRL技術(shù)在企業(yè)中的應(yīng)用使得許多更先進(jìn)更便利的技術(shù)可以應(yīng)用到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中去,例如數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等。XBRL的出現(xiàn)和使用改變了財(cái)務(wù)信息的格式,使其變得更加結(jié)構(gòu)化、更加統(tǒng)一和標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)工作可以通過(guò)利用計(jì)算機(jī)程序來(lái)快速處理分析數(shù)據(jù),向更現(xiàn)代化的方向發(fā)展。在目前以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為主導(dǎo)的階段下,無(wú)論是XBRL的廣泛應(yīng)用,還是數(shù)據(jù)式審計(jì)的最終實(shí)現(xiàn),都有很長(zhǎng)的一段路要走?,F(xiàn)在審計(jì)人員能做的,就是做好心理準(zhǔn)備,在現(xiàn)有審計(jì)模式下不斷增加數(shù)據(jù)式審計(jì)的色彩,促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的發(fā)展。
(三)將XBRL技術(shù)應(yīng)用于審計(jì)工作底稿的編制
在XBRL環(huán)境下,企業(yè)應(yīng)用XBRL技術(shù)可以使企業(yè)內(nèi)部信息格式得到規(guī)范和統(tǒng)一,實(shí)現(xiàn)集團(tuán)內(nèi)部數(shù)據(jù)的無(wú)縫對(duì)接。審計(jì)人員不僅應(yīng)充分利用被審計(jì)單位應(yīng)用XBRL帶來(lái)的技術(shù)優(yōu)勢(shì),還應(yīng)該意識(shí)到XBRL技術(shù)用來(lái)規(guī)范審計(jì)工作中的各種文件、數(shù)據(jù)可能給審計(jì)工作帶來(lái)的另一種便利。審計(jì)人員在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí),通常要將審計(jì)工作計(jì)劃、流程、實(shí)施的審計(jì)程序及結(jié)果、相關(guān)數(shù)據(jù)等等記錄編制成審計(jì)工作底稿。在獲取被審計(jì)單位有關(guān)數(shù)據(jù)時(shí),利用XBRL對(duì)審計(jì)底稿中的對(duì)應(yīng)部分做出標(biāo)記,就可以直接從XBRL格式的被審計(jì)單位數(shù)據(jù)庫(kù)中提取出來(lái),而避免了審計(jì)人員人工尋找正確數(shù)據(jù)進(jìn)行復(fù)制粘貼,這也減少了手工輸入發(fā)生錯(cuò)誤的可能性。此外當(dāng)審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位提出賬項(xiàng)調(diào)整的建議時(shí),可以將審計(jì)底稿中的調(diào)整分錄以XBRL的格式同步到企業(yè)的賬簿中、報(bào)表中,這將節(jié)省雙方的工作時(shí)間,實(shí)現(xiàn)雙贏。
(四)開(kāi)發(fā)新型審計(jì)軟件
在XBRL環(huán)境下,財(cái)務(wù)信息將有更加統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),更便于使用者采集。在這樣的情況下,審計(jì)工作將需要開(kāi)發(fā)更利于凸顯XBRL技術(shù)優(yōu)勢(shì)的審計(jì)軟件來(lái)為審計(jì)工作提供更大的便利。關(guān)于新型審計(jì)軟件的開(kāi)發(fā),可以將數(shù)據(jù)挖掘、聯(lián)機(jī)分析、人工智能等加入到審計(jì)軟件的功能中去。通過(guò)建立更完善的審計(jì)模型,可以同時(shí)將定性與定量分析功能嵌入審計(jì)軟件中,使審計(jì)人員更方便地分析繁多數(shù)據(jù)之間的規(guī)律。結(jié)合XBRL的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)開(kāi)發(fā)出功能更全面和通用的審計(jì)軟件,可以使審計(jì)工作更加自動(dòng)化,使審計(jì)人員能更輕松高效高質(zhì)地完成工作。在有優(yōu)秀的審計(jì)軟件先進(jìn)的技術(shù)支持下,結(jié)合XBRL環(huán)境下基礎(chǔ)數(shù)據(jù)獲取的便利性,審計(jì)人員可以將更多地精力放在分析工作上,使審計(jì)發(fā)揮更有效的作用。
四、結(jié)束語(yǔ)
XBRL以其強(qiáng)大的優(yōu)勢(shì)預(yù)示著它未來(lái)發(fā)展的巨大潛力,不僅對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)領(lǐng)域,更是對(duì)審計(jì)領(lǐng)域特別是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作有著巨大的影響。針對(duì)XBRL環(huán)境給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來(lái)的各種影響,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)采取應(yīng)對(duì)措施,如促進(jìn)XBRLGL在企業(yè)中的應(yīng)用、將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與數(shù)據(jù)式審計(jì)模式結(jié)合起來(lái)、將XBRL技術(shù)應(yīng)用于審計(jì)工作底稿的編制、開(kāi)發(fā)新型審計(jì)軟件等,以便適應(yīng)未來(lái)的發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
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內(nèi)容摘要:隨著內(nèi)部控制配套指引的出臺(tái),內(nèi)部控制審計(jì)越來(lái)越被關(guān)注,內(nèi)部報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系容易被混淆,論文重點(diǎn)分析以上幾項(xiàng)之間的聯(lián)系與區(qū)別,以便深入了解內(nèi)部控制審計(jì)。
中圖分類號(hào):F270 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
內(nèi)部控制在防范財(cái)務(wù)信息失真,預(yù)防重大的會(huì)計(jì)舞弊方面發(fā)揮著重要的作用。但是,任何一個(gè)好的制度都需要強(qiáng)有力的監(jiān)督才能發(fā)揮積極有效的作用,才能對(duì)由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行合理保證。所以利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師,對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部審計(jì),出具合理保證的審計(jì)報(bào)告,已經(jīng)成為全世界的共識(shí)。隨著美國(guó)SOX法案(《薩班斯—奧克斯利法案》)的頒布,絕大部分國(guó)家都意識(shí)到了內(nèi)部控制審計(jì)的重要性。我國(guó)在2008年5月由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,2010年4月,上述5部門又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。
《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出,內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托,對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作中,應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),為發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)提供合理保證。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷,在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。
內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審等工作既有密切聯(lián)系,又有本質(zhì)區(qū)別。弄清它們之間的關(guān)系,對(duì)于充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)特作用,切實(shí)推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的開(kāi)展,具有重要意義。
內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)之間的關(guān)系
內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),形成評(píng)價(jià)結(jié)論,出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程。董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)通常指定內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門,圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià),并指出控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷,形成內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。
企業(yè)董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé),內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告是否如實(shí)反映了企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性;內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的合法性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的編制是否符合國(guó)家有關(guān)法律、規(guī)章的要求(吳秋生,2010)。
(一)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的區(qū)別
1.范圍不同。內(nèi)部控制審計(jì)以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制為主。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,直接決定著審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任,決定著審計(jì)的可行性。為了遏制內(nèi)部控制的各種可能的缺陷滋生,為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供盡可能多的相關(guān)信息,促進(jìn)被審計(jì)單位全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)以整個(gè)內(nèi)部控制為審計(jì)范圍。但是,以整個(gè)內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,既不明確,也不好把握,容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)的可行性會(huì)有問(wèn)題。所以,目前內(nèi)部控制審計(jì)只能突出重點(diǎn),重點(diǎn)解決內(nèi)部控制弱化可能產(chǎn)生輸出虛假財(cái)務(wù)信息的問(wèn)題,內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)限于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制(楊瑞平,2010)。
按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》,內(nèi)部控制評(píng)價(jià)圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容,建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心指標(biāo)體系,對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。
2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)外部對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì),是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行的審計(jì),是一種獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)內(nèi)部管理層對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià),通常情況,授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià),是一種相對(duì)獨(dú)立的服務(wù)業(yè)務(wù)。
3.目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),為內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的真實(shí)性和合法性提供合理保證。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是管理層通過(guò)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的一種自我評(píng)價(jià),一方面,在評(píng)價(jià)的過(guò)程中可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷,及時(shí)改善企業(yè)內(nèi)部控制情況,進(jìn)而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益;另一方面,投資者、社會(huì)公眾等企業(yè)利益相關(guān)者根據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告可以了解企業(yè)內(nèi)部控制水平,評(píng)估企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力,從而為投資決策和正確行使相關(guān)權(quán)利提供資料依據(jù)。
4.責(zé)任主體不同?!镀髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制,評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。按照該指引的要求,在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部控制責(zé)任是由企業(yè)承擔(dān)的,而內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的。兩種責(zé)任的分離決定了企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在分別實(shí)施內(nèi)控自評(píng)和內(nèi)控審計(jì)時(shí)必須按照不同的規(guī)則獨(dú)立完成,兩者之間不能夠相互替代和免除(金靈,2011)。
5.評(píng)價(jià)依據(jù)不同。內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》進(jìn)行評(píng)價(jià),而內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》進(jìn)行審計(jì)。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的聯(lián)系
1.評(píng)價(jià)對(duì)象相同。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),只不過(guò)兩者對(duì)于內(nèi)部控制的范圍各自有所側(cè)重。這兩種評(píng)價(jià)必然存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性,所以往往也依賴同樣的證據(jù),遵循類似的測(cè)試方法并使用同一基準(zhǔn)日。
2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)滋生了內(nèi)部控制審計(jì)工作。對(duì)于執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的上市公司或其他中小企業(yè),按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求,企業(yè)內(nèi)部控制必須委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展內(nèi)部控制審計(jì),內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同時(shí)對(duì)外披露或報(bào)送。由此,內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告催生了內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生。
3.內(nèi)控審計(jì)的實(shí)施過(guò)程中可以適當(dāng)利用企業(yè)內(nèi)控自評(píng)工作。內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行審計(jì)工作時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作進(jìn)行評(píng)估,判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)相關(guān)的工作以及可利用的程度,相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。
綜上所述,內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)既有本質(zhì)的區(qū)別又有相應(yīng)的聯(lián)系。需要強(qiáng)調(diào)的是,注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然可以利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)所形成的結(jié)論,但需對(duì)其本身發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任,該責(zé)任不因企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕(王曉麗,2011)。
內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審,是指為編制審計(jì)計(jì)劃能夠準(zhǔn)確確定審計(jì)重點(diǎn)和抽樣規(guī)模提供可靠依據(jù),進(jìn)而進(jìn)一步確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍、性質(zhì),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)首先了解審計(jì)單位內(nèi)部控制,且出現(xiàn)下列兩種情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施控制測(cè)試:
在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的;僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
(一)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的區(qū)別
1.直接目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)是出于管理方面的需求,從公司層面對(duì)企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評(píng)價(jià),以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理措施的實(shí)施及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),表現(xiàn)形式為對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是為了滿足審計(jì)方面的需要,評(píng)價(jià)那些可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性有重要影響的內(nèi)部控制,判斷其可依賴程度,從而合理確定審計(jì)程序,保證審計(jì)質(zhì)量,提高審計(jì)效率。
2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中的一部分,一個(gè)重要的環(huán)節(jié),而非單獨(dú)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的聯(lián)系
1.審計(jì)對(duì)象相同。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審都要對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查,審查財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性,執(zhí)行的有效性。
2.審計(jì)方法相似。針對(duì)相同的審計(jì)對(duì)象,內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審在審計(jì)方法上相似,都需要運(yùn)用檢查書(shū)面文件和記錄、詢問(wèn)有關(guān)人員、穿行測(cè)試等方法。
正因?yàn)閮烧叩南嗨泣c(diǎn),現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就內(nèi)部控制的有效性的評(píng)價(jià)可以開(kāi)展整合審計(jì),即由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不同項(xiàng)目組執(zhí)行同一委托單位的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),整合有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通,方便協(xié)調(diào)各自的工作進(jìn)度,互相借助對(duì)方的工作成果,可以大大加速審計(jì)時(shí)間,節(jié)約審計(jì)費(fèi)用,降低審計(jì)成本,有利于促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)順利開(kāi)展。當(dāng)然在整合審計(jì)過(guò)程中,應(yīng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)如下的目標(biāo):獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見(jiàn);獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。
一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審時(shí)可以直接利用內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論作為對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估,最終確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。因?yàn)樵谪?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)并承擔(dān)法律責(zé)任,關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的結(jié)論是較為精確和可靠的,因此在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來(lái)評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。
另一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出內(nèi)部控制有效性審計(jì)結(jié)論時(shí),應(yīng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)控制測(cè)試的結(jié)果,若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào),而內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào),則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審結(jié)論,再進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大內(nèi)部控制測(cè)試范圍,以收集更充分的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù),最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性作出合理評(píng)價(jià)。
【關(guān)鍵詞】 上市公司; 審計(jì)意見(jiàn); 審計(jì)機(jī)構(gòu)變更
【中圖分類號(hào)】 F234 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937(2016)23-0103-04
引 言
2002年,為了更加有效地解決財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量的難題,美國(guó)國(guó)會(huì)頒布《薩班斯法案》,第一次要求公眾公司聘請(qǐng)審計(jì)師審計(jì)“與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的內(nèi)部控制”的有效性。2008年5月,財(cái)政部等五部委聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,要求上市公司董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià),并在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中披露該自我評(píng)價(jià)報(bào)告。2010年4月15日五部委又聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知》,至此,我國(guó)證券市場(chǎng)真正進(jìn)入了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)并行的制度模式。
本文正是在這種制度模式下,就上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)和內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)類型變動(dòng)趨勢(shì)、年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息中存在的問(wèn)題,進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)及評(píng)析,并在此基礎(chǔ)上向證券監(jiān)管部門提出參考性建議,以使我國(guó)證券市場(chǎng)制度更完善,發(fā)展更健康。
一、文獻(xiàn)回顧
(一)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)和內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)意見(jiàn),一方面對(duì)上市公司本身以及資本市場(chǎng)上廣大投資者的投資決策產(chǎn)生重大影響,另一方面也直接關(guān)系到注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的優(yōu)劣[ 1 ]。這里的審計(jì)意見(jiàn),顯而易見(jiàn)指的是財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)意見(jiàn),說(shuō)明審計(jì)意見(jiàn)是有信息含量的。信息含量是指信息的有用性,即某一信息集的公開(kāi)披露是否會(huì)對(duì)信息使用者的決策產(chǎn)生影響[ 2 ]。
由于內(nèi)部控制,特別是與財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性相關(guān)的內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表之間的內(nèi)在聯(lián)系,如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)是有信息含量的,那么,可以合理地認(rèn)為,注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)也是有信息含量的。
相關(guān)學(xué)者的實(shí)證研究也印證了上述說(shuō)法。張繼勛等基于心理和行為視角,采用實(shí)驗(yàn)研究方法發(fā)現(xiàn),內(nèi)部控制否定意見(jiàn)降低了個(gè)體投資者對(duì)公司標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)的信心,同時(shí),不同性質(zhì)內(nèi)部控制重大缺陷的內(nèi)部控制否定意見(jiàn),對(duì)個(gè)體投資者的標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)信心的影響存在明顯差異[ 3 ]。潘芹利用委托理論對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行分析,并基于2009年我國(guó)A股上市公司數(shù)據(jù),實(shí)證檢驗(yàn)了內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響,結(jié)果表明內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)有顯著的影響[ 4 ]。
綜上所述,無(wú)論是年報(bào)審計(jì)意見(jiàn)還是內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn),在證券市場(chǎng)都具有信息含量,都會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者作出正確的經(jīng)濟(jì)決策產(chǎn)生影響,因此,這些審計(jì)意見(jiàn)的真實(shí)性就顯得格外重要。通過(guò)數(shù)據(jù)筆者發(fā)現(xiàn),我國(guó)的年報(bào)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)近年來(lái)持續(xù)下滑,而內(nèi)部控制非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)卻是持續(xù)上升,值得研究。
(二)審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備
到目前為止,關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息方面研究的文章較少,見(jiàn)諸報(bào)端的居多。
監(jiān)管部門要求上市公司前任審計(jì)師和后任審計(jì)師報(bào)備審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息,主要目的是為了監(jiān)督上市公司是否有不合理的原因解聘事務(wù)所,比如“購(gòu)買審計(jì)意見(jiàn)”等。自報(bào)備信息以來(lái),問(wèn)題漸漸凸顯,這一監(jiān)管舉措似乎也在接受著拷問(wèn):報(bào)備審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息的價(jià)值有多大?同樣也值得思考。
二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)和內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)類型變動(dòng)趨勢(shì)
(一)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)類型變動(dòng)趨勢(shì)
表1為2005―2015年上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)類型變動(dòng)趨勢(shì)。從表1中可以看出2005―2015年,(1)上市公司非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的比例呈逐年下降趨勢(shì),也就是說(shuō)標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的比例在逐年上升。其中2014年和2015年稍有上升,但上升幅度不大。近四年的比例維持在3%~4%之間。(2)帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段及其他事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)的比例呈逐年下降趨勢(shì),和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的比例變化相同,其中2014年和2015年稍有上升,但上升幅度不大。近四年的比例維持在2.2%~2.9%之間。(3)保留意見(jiàn)的比例不太穩(wěn)定,相比而言,有所反復(fù),近四年的比例維持在0.5%~0.9%之間。(4)無(wú)法表示意見(jiàn)的比例總體來(lái)看呈下降趨勢(shì),也時(shí)有反復(fù),近四年的比例維持在0.1%~0.4%之間。
從上述分析發(fā)現(xiàn),無(wú)論是隨著審計(jì)意見(jiàn)類型的嚴(yán)重程度加大非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的比例在下降,還是上市公司的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的比例一直逐年下降,可能的原因是:(1)由于各方監(jiān)管者的嚴(yán)格管制,財(cái)務(wù)信息編制者更加關(guān)注年報(bào)的真實(shí)性和公允性;(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)意見(jiàn)時(shí)更為謹(jǐn)慎,因?yàn)閷徲?jì)意見(jiàn)是有信息含量的;(3)不排除事務(wù)所在審計(jì)過(guò)程中可能產(chǎn)生道德風(fēng)險(xiǎn)的因素。
表2是對(duì)表1中最后四年比例數(shù)據(jù)的細(xì)分。從表2中可以看出,2012―2015年四年間,非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)在上市公司四個(gè)板塊中的比例從高到低依次是深市主板、滬市主板、中小板和創(chuàng)業(yè)板。也就是說(shuō)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的比例,中小板和創(chuàng)業(yè)板較低。其中創(chuàng)業(yè)板最低,滬市主板和深市主板較高,深市主板最高。
具體來(lái)看,滬市主板和深市主板2012年到2015年的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例有降有升;中小板和創(chuàng)業(yè)板2012年到2015年的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例幾乎是持續(xù)上升(例外:2014年創(chuàng)業(yè)板的比例略微下降,幅度不大)。
造成上述不同板塊非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例不同的原因可能有:(1)證券監(jiān)管部門對(duì)不同板塊有不同的監(jiān)管要求,比如創(chuàng)業(yè)板的退市要求中,如果上市公司被出具否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)不能消除的,會(huì)直接退市,不像滬深兩市還有較長(zhǎng)過(guò)渡期的安排。(2)不同板塊的成長(zhǎng)性和科技含量不同,一般來(lái)說(shuō),成長(zhǎng)性較好且科技含量高的板塊,面臨的財(cái)務(wù)壓力較小,所以被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的可能性低。
其中,中小板和創(chuàng)業(yè)板非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例的上升應(yīng)該和其市場(chǎng)逐步成熟以及監(jiān)管要求不斷完善有關(guān),不排除事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量提高的因素。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)類型及內(nèi)控審計(jì)報(bào)告家數(shù)變動(dòng)趨勢(shì)
從表3可以看出,2011―2015年五年間,隨著監(jiān)管部門、上市公司和社會(huì)公眾對(duì)內(nèi)部控制重要性認(rèn)識(shí)的加深,上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的家數(shù)呈逐年上升的趨勢(shì),但相對(duì)于上市公司的總家數(shù),披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司家數(shù)依然偏低,且上市公司內(nèi)部控制審計(jì)的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例總體也呈逐年上升的趨勢(shì),依次是2.17%、2.32%、3.94%、5.32%和5.62%,這個(gè)變動(dòng)趨勢(shì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例的變動(dòng)趨勢(shì)恰恰相反。具體為:帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)的比例一直呈上升趨勢(shì),從2011年的1.74%增加到4.57%;否定意見(jiàn)的比例有升有降;無(wú)法表示意見(jiàn)的比例主要呈上升趨勢(shì),但在2015年,比例變?yōu)?%。
表4是對(duì)表3比例數(shù)據(jù)的細(xì)分。從表4可以看出,2011―2015年,滬市主板和深市主板的內(nèi)部控制審計(jì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例較高(2011年例外,主要原因是中小板披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的基數(shù)較少,只有19家);中小板的比例有降有升,其中2012年和2013年沒(méi)有被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn);創(chuàng)業(yè)板的情況在四個(gè)板塊中顯得很突出,五年間,內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中無(wú)一例外地出具了無(wú)保留意見(jiàn),似乎和表2中創(chuàng)業(yè)板財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)情況不太相符(創(chuàng)業(yè)板非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例:2012年0.85%、2013年1.32%、2014年1.18%、2015年1.81%)。
三、年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息中的問(wèn)題
(一)年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息
從表5可以看出,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)變更的原因主要有四個(gè):(1)前任服務(wù)年限較長(zhǎng)或合同期滿;(2)會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換;(3)項(xiàng)目主要審計(jì)團(tuán)隊(duì)加入后任;(4)客戶重大資產(chǎn)重組。事務(wù)所合并的原因在2013年表現(xiàn)尤為突出,2014年和2015年未見(jiàn)此原因。總體而言,報(bào)備的審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息中絕大多數(shù)不是如前任服務(wù)年限較長(zhǎng)或合同期滿、會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換等乏味可陳的理由就是如客戶選擇低價(jià)事務(wù)所、客戶單方面更換事務(wù)所等值得深思的說(shuō)辭,信息含量不足的問(wèn)題很明顯。
而且,從2013―2015年三年的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)看,發(fā)現(xiàn)后任審計(jì)師和前任審計(jì)師報(bào)備的信息往往有所出入,甚至大相徑庭。比如:2013年天?。ㄇ叭危┍缓B?lián)訊(300277)解聘時(shí)報(bào)備的信息是“客戶2012年度被前任出具了保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告”,而亞太集團(tuán)(后任)報(bào)備的信息卻是“前任業(yè)務(wù)繁忙”;致同(前任)被貴糖股份(000833)解聘時(shí)報(bào)備的信息是“客戶2012年內(nèi)部控制被前任出具了否定意見(jiàn),重新招標(biāo)”,而中審亞太(后任)報(bào)備的信息卻是“前任聘期已滿”。再如:2015年,立信(前任)被*ST新都(000033)解聘時(shí)報(bào)備的信息是“與客戶在會(huì)計(jì)審計(jì)等問(wèn)題上存在分歧”,而天健(后任)報(bào)備的信息卻是“董事會(huì)改聘”。
所以,相比而言,由于和客戶脫離了合作關(guān)系等原因,一般而言,前任審計(jì)師報(bào)備的信息要比后任審計(jì)師報(bào)備的信息更具信息含量,更能反映出財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)變更的真正原因,但不可否認(rèn)的是,無(wú)論是前任審計(jì)師還是后任審計(jì)師報(bào)備的審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息的信息含量和真實(shí)度都有待進(jìn)一步提高,這是需要監(jiān)管部門關(guān)注的。
并且,2013―2015年,未報(bào)備及未見(jiàn)報(bào)備信息的事務(wù)所家數(shù)雖然不多(2013年的特殊情況見(jiàn)注①),但也應(yīng)引起關(guān)注,因?yàn)椴荒芘懦@些未報(bào)備及未見(jiàn)報(bào)備信息的事務(wù)所中可能隱藏了不為人知的信息,而這或許正是監(jiān)管部門需要的信息。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息
從表6可以看出,內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)變更的原因主要有四個(gè):(1)前任服務(wù)年限較長(zhǎng)或合同期滿;(2)會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換;(3)項(xiàng)目主要審計(jì)團(tuán)隊(duì)加入后任;(4)客戶業(yè)務(wù)發(fā)展需要。項(xiàng)目主要審計(jì)團(tuán)隊(duì)加入后任的原因在2015年表現(xiàn)得尤為突出,2013年和2014年未見(jiàn)此原因,這與2015年財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)變更的原因是匹配的。另一個(gè)變更的重要原因是“客戶選擇整合審計(jì)”,這也與當(dāng)下的審計(jì)制度模式相符。前后任審計(jì)報(bào)備的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)的變更信息有所出入,且未報(bào)備及未見(jiàn)報(bào)備信息的事務(wù)所也應(yīng)引起注意。
當(dāng)然,也有一些上市公司沒(méi)有采用整合審計(jì)制度模式,而是分別聘請(qǐng)審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表和內(nèi)部控制。比如2015年三峽水利(600116)的前任審計(jì)師(天?。﹫?bào)備的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息為:“為充分發(fā)揮外部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)公司治理的促進(jìn)作用,客戶分別聘請(qǐng)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)。”
四、相關(guān)對(duì)策和建議
(一)監(jiān)督會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)工作質(zhì)量
2005―2015年的11年間,上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例持續(xù)下滑,一方面可能說(shuō)明上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表編制更加趨于真實(shí)和公允,但另一方面也不排除注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)意見(jiàn)的過(guò)程中存在道德風(fēng)險(xiǎn)的可能性。
因此,監(jiān)管部門應(yīng)通過(guò)持續(xù)提示會(huì)計(jì)師事務(wù)所甚至懲戒觸碰底線的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,使其關(guān)注審計(jì)職業(yè)廣泛的公益性、高風(fēng)險(xiǎn)性和職業(yè)榮譽(yù)感,并在職業(yè)利益和保護(hù)公眾利益之間選擇后者。除此之外,監(jiān)管部門還應(yīng)擴(kuò)大開(kāi)展抽查工作的范圍和同業(yè)復(fù)核的范圍,特別是變更審計(jì)機(jī)構(gòu)原因不合理的上市公司、異常審計(jì)費(fèi)用的上市公司等,從而提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)工作質(zhì)量。
(二)推動(dòng)內(nèi)部控制審計(jì)工作的深入開(kāi)展
內(nèi)部控制審計(jì)工作應(yīng)在證券市場(chǎng)中全面鋪開(kāi),大力推動(dòng)內(nèi)部控制審計(jì)制度在中小板和創(chuàng)業(yè)板的執(zhí)行,提高審計(jì)內(nèi)部控制的覆蓋面。深交所2009年規(guī)定,要求創(chuàng)業(yè)板上市公司至少每?jī)赡陮?duì)內(nèi)部控制實(shí)施一次鑒證。有學(xué)者實(shí)證研究發(fā)現(xiàn):大多數(shù)創(chuàng)業(yè)板企業(yè)的內(nèi)部控制能夠滿足兩年鑒證一次的要求,但是鑒證意愿并不強(qiáng),鑒證報(bào)告規(guī)范性也有待提高;同時(shí),雖然內(nèi)部控制鑒證能夠提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量,但效果并不顯著[ 5 ],這或許值得我們深思。監(jiān)管部門應(yīng)關(guān)注中小板和創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制審計(jì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)比例的變動(dòng)趨勢(shì),適時(shí)調(diào)整相關(guān)政策和措施。
(三)關(guān)注審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息
上交所資本市場(chǎng)研究中心曾對(duì)上市公司變更審計(jì)機(jī)構(gòu)的情況作過(guò)專門研究并指出:事務(wù)所服務(wù)年限過(guò)長(zhǎng)、合同期滿等變更審計(jì)機(jī)構(gòu)的原因,并不是更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的必然條件。一些上市公司在披露變更審計(jì)機(jī)構(gòu)的原因時(shí)隨意性較大,針對(duì)性不強(qiáng),外界很難從披露的內(nèi)容中得獲悉變更審計(jì)機(jī)構(gòu)的真正原因。另外還有相當(dāng)一部分公司對(duì)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因只字不提,甚至有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所(包括前任審計(jì)師和后任審計(jì)師)不向中注協(xié)報(bào)備變更信息。
筆者認(rèn)為解決審計(jì)機(jī)構(gòu)變更報(bào)備信息問(wèn)題的途徑至少包括三個(gè):一是提高向中注協(xié)報(bào)備變更審計(jì)機(jī)構(gòu)原因的強(qiáng)制性,并制定相應(yīng)的處罰措施,敦促前后任審計(jì)師加強(qiáng)溝通;二是監(jiān)管部門盡可能清楚地確定上市公司變更審計(jì)機(jī)構(gòu)具體的最長(zhǎng)年限和條件;三是由于無(wú)論是對(duì)上市公司變更審計(jì)機(jī)構(gòu)原因的了解還是對(duì)上市公司及高層的了解,前任審計(jì)師所掌握的信息都要優(yōu)于后任審計(jì)師,并且前任審計(jì)師在報(bào)備時(shí),其與上市公司的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系遠(yuǎn)遠(yuǎn)弱于后任審計(jì)師,所以,監(jiān)管部門在收集報(bào)備審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息過(guò)程中,可以有傾向性地多關(guān)注前任審計(jì)師的報(bào)備信息。當(dāng)然,作為前任審計(jì)師的事務(wù)所也負(fù)有與其掌握的信息量相匹配的責(zé)任和擔(dān)當(dāng),提高報(bào)備信息的信息含量,讓財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解變更審計(jì)機(jī)構(gòu)的真正原因。
【主要參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制審計(jì);財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì);整合
1內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的必要性研究
內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都是屬于基于責(zé)任方所認(rèn)定的一種合理保證的鑒證業(yè)務(wù),這種業(yè)務(wù)在性質(zhì)上具有同質(zhì)性,而這也使得兩者之間的融合更為簡(jiǎn)單和方便。注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定,以特定的審計(jì)程序?yàn)榛A(chǔ),采用特定的方式對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)表所提供信息的公允性和合法性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),進(jìn)而以此來(lái)確保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表具有安全性和可靠性,這便是財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受了第三方或企業(yè)的委托,對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性和內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性進(jìn)行有效的鑒證并發(fā)表意見(jiàn)的業(yè)務(wù)活動(dòng),就是內(nèi)部控制審計(jì)。在這里,管理層需要充分地將企業(yè)內(nèi)部的控制體系的可靠性和完整性予以說(shuō)明,同時(shí)要認(rèn)定內(nèi)部控制的有效性,而注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于企業(yè)管理層的相關(guān)內(nèi)部控制聲明,和認(rèn)定進(jìn)行審計(jì)需發(fā)表意見(jiàn)。內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的關(guān)系十分密切,這能夠促使兩者之間的整合更加的嚴(yán)謹(jǐn),從而得到相互支持,財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)結(jié)果可以有效地幫助審計(jì)人員對(duì)其內(nèi)部控制可能出現(xiàn)的漏洞環(huán)節(jié)予以確定,反過(guò)來(lái)說(shuō),不控制審計(jì)的結(jié)果也能夠幫助審計(jì)人員對(duì)其審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)程序予以確定。所以說(shuō)整合審計(jì)能夠更好地處置會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量,在一定程度上減小運(yùn)行成本,能夠有效地提高工作效率,降低風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。而在審計(jì)當(dāng)中,其所實(shí)施的測(cè)試和其收集的證據(jù),對(duì)于這兩種活動(dòng)都有效,所以這種整合是一種兼顧審計(jì)與被審計(jì)單位共同利益的制度安排,而且經(jīng)濟(jì)可行,同時(shí)在國(guó)外一些國(guó)家的應(yīng)用也證明了這種模式的合理有效性。
2內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的措施分析
2.1對(duì)于整合審計(jì)規(guī)范與審計(jì)指南的構(gòu)建
在當(dāng)前來(lái)說(shuō)整合升級(jí)受到了各個(gè)企業(yè)的重視,在一些企業(yè)進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候也是有選擇性地進(jìn)行整合審計(jì)。但從我國(guó)當(dāng)前的整合審計(jì)來(lái)分析,我們?nèi)狈εc之相配套的指南,也不具有規(guī)范性的相關(guān)指導(dǎo),所以在現(xiàn)實(shí)生活中的整合審計(jì),操作起來(lái)具有一定的生硬感。而現(xiàn)如今我們僅僅在企業(yè)內(nèi)部的控制審計(jì)中,提出了相關(guān)的實(shí)施意見(jiàn),也概括性地給出了一定的總結(jié)要求,提到了一定的簡(jiǎn)單操作方法,使得當(dāng)前我國(guó)的整合審計(jì)表現(xiàn)出一種只存在理念卻并沒(méi)有具體實(shí)施方案的現(xiàn)象。為了確保整合審計(jì)更好地應(yīng)用在我國(guó)當(dāng)前的實(shí)踐當(dāng)中,需要盡快地做好相關(guān)的整合升級(jí)計(jì)劃,出臺(tái)相關(guān)的整合審計(jì)實(shí)施程序方面的措施規(guī)范要求,同時(shí)也要對(duì)于包括不同分區(qū)的或不同行業(yè)的具體指南予以必要的索引,這樣才能夠?yàn)楫?dāng)下的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)工作提供必要的標(biāo)準(zhǔn)指引。
2.2強(qiáng)化當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)建設(shè)工作
對(duì)于整合審計(jì)來(lái)說(shuō),注冊(cè)會(huì)計(jì)師是實(shí)際實(shí)施者,因此其職業(yè)判斷在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中具有突出的表現(xiàn),同時(shí)也表明審計(jì)質(zhì)量的好壞與從業(yè)人員職業(yè)道德的素質(zhì)情況具有密切的關(guān)聯(lián)。從一些現(xiàn)有的案例中我們不難發(fā)現(xiàn),國(guó)內(nèi)一些大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,其進(jìn)行審核的時(shí)候,一般采用分工和分小組合作的方式進(jìn)行,并非是通過(guò)某一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)整體的審計(jì)計(jì)劃進(jìn)行負(fù)責(zé)。這也能夠看出當(dāng)前我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,不能熟練地對(duì)這兩種審計(jì)計(jì)劃進(jìn)行熟練地整合。而在未來(lái)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行人才吸納的時(shí)候需要注意,對(duì)這兩種審計(jì)人才的數(shù)量進(jìn)行平衡,同時(shí)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部現(xiàn)有人才提供必要的培訓(xùn),以便于更好地幫助會(huì)計(jì)師培養(yǎng)其自身的職業(yè)素質(zhì)。
2.3加大力度進(jìn)行信息化管理工作
當(dāng)前社會(huì)為信息科技高速發(fā)展的社會(huì),已經(jīng)有很多企業(yè)實(shí)現(xiàn)了以計(jì)算機(jī)技術(shù)為載體的信息化管理制度。同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其企業(yè)內(nèi)部的控制作出審計(jì)的時(shí)候,應(yīng)該重點(diǎn)對(duì)其內(nèi)部控制和設(shè)計(jì)的執(zhí)行的一貫性進(jìn)行考察,同時(shí)需要注意內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理,其判斷的依據(jù)主要為企業(yè)內(nèi)部相關(guān)部門的規(guī)章制度和企業(yè)的業(yè)務(wù)流程設(shè)置等。而在這里,內(nèi)部控制的執(zhí)行,在判斷起來(lái)較為復(fù)雜,所以需要在企業(yè)內(nèi)部實(shí)現(xiàn)以計(jì)算機(jī)作為載體的一種信息化管理,這樣能夠通過(guò)事先的設(shè)置,可以基于企業(yè)內(nèi)部不同人員不同的權(quán)限,有效地保證企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性,而執(zhí)行起來(lái)也具有一貫性,在某種程度上大大地減少了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作難度。
結(jié)束語(yǔ)
本研究主要就內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的必要性作出簡(jiǎn)要研究,同時(shí)提出了兩種審計(jì)整合的有效性措施,提到了筆者一些自己的主觀看法。筆者認(rèn)為,在當(dāng)前環(huán)境下,只有將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)充分的整合,才能促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)化的更好發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
【關(guān)鍵詞】企業(yè) 內(nèi)部控制 審計(jì)目標(biāo) 理論分析 現(xiàn)實(shí)選擇
企業(yè)內(nèi)部控制是對(duì)企業(yè)人、財(cái)、物等工作進(jìn)行監(jiān)管的活動(dòng)。通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)保障企業(yè)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)有效,管控員工和工作流程,建立監(jiān)督機(jī)制等,來(lái)保證經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)正常合法、有序地運(yùn)行。內(nèi)部控制審計(jì)是確認(rèn)、評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制有效性的一個(gè)過(guò)程,通過(guò)分析企業(yè)內(nèi)控中的缺陷,提出改進(jìn)內(nèi)部控制的建議。企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié),對(duì)其的分析十分重要。
一、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)概念
(一)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的定義
企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)是通過(guò)審查、分析、評(píng)價(jià)等方式確認(rèn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的可信程度,鑒定內(nèi)部控制有效性的一種現(xiàn)代審計(jì)手段[1]。也可以將其理解為企業(yè)為了提高經(jīng)濟(jì)效益,加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理,而對(duì)內(nèi)部控制的再控制。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作可以由審計(jì)委員會(huì)或獨(dú)立董事負(fù)責(zé),當(dāng)然,不負(fù)責(zé)年審的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也可以負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作。
(二)企業(yè)內(nèi)部控制的五要素[2]
第一,內(nèi)部控制環(huán)境。內(nèi)部控制環(huán)境是對(duì)于影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的公司內(nèi)部的政策、文化、結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)、權(quán)責(zé)等方面的評(píng)價(jià)。
第二,內(nèi)部控制活動(dòng)。內(nèi)部控制活動(dòng)是通過(guò)對(duì)于內(nèi)部控制措施和控制效果的科學(xué)性和有效性進(jìn)行分析,評(píng)價(jià)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果。
第三,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)控制的目標(biāo)、范疇、結(jié)果、對(duì)策是否合理全面、科學(xué)有效。
第四,內(nèi)部控制的信息。內(nèi)部控制的信息主要分為三部分。首先,是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)信息的收集、處理和傳遞的評(píng)價(jià);其次,是對(duì)內(nèi)部控制信息中技術(shù)應(yīng)用情況的評(píng)價(jià);最后,是對(duì)相關(guān)工作機(jī)制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)。
第五,內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制是通過(guò)分析內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的職權(quán)情況,評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的相關(guān)方面是否科學(xué)、有效。
二、內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的理論分析
(一)內(nèi)部控制審計(jì)的問(wèn)題提出
由于2001年發(fā)生的安然事件及后來(lái)一系列公司的經(jīng)營(yíng)失敗的情況,導(dǎo)致人們對(duì)美國(guó)資本市場(chǎng)的公允性和穩(wěn)定性產(chǎn)生了動(dòng)搖。因此,美國(guó)于2002年頒布了《薩班斯-奧克利法案》,要求b定內(nèi)部控制的評(píng)估。而2004年頒布的《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相整合的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》則是對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)的具體、詳盡的完善。為了進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部控制,在2007頒布了《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一體化的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》[3]。
隨著社會(huì)對(duì)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題的關(guān)注,我國(guó)也制定了一定的措施。2008年頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,隨后在2010年了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指南》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。這些政策的頒布為內(nèi)部控制審計(jì)提供了依據(jù)[4]。
(二)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)
所謂的內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)就是保證內(nèi)部控制的充分、適宜、有效、合法,也就是檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制能否保障資金、資產(chǎn)的安全。內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)在目的方面是相同的,都是通過(guò)真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)確保資本市場(chǎng)的秩序。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體目標(biāo)就是內(nèi)部控制審計(jì)的前四個(gè)目標(biāo),換句話說(shuō)就是內(nèi)部控制審計(jì)是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的延伸[5]。內(nèi)部控制審計(jì)不同于內(nèi)部控制的多目標(biāo),它的目標(biāo)是單一的,只針對(duì)于保證財(cái)務(wù)信息可靠性方面。而廣大投資者和厲害關(guān)系人所關(guān)注的只是與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的部分。只有財(cái)務(wù)信息可靠,相關(guān)投資者才能夠放心的根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告作出自己的判斷和選擇。
(三)內(nèi)部控制審計(jì)的需求和動(dòng)機(jī)
通過(guò)研究?jī)?nèi)部控制審計(jì)的需求和動(dòng)機(jī)來(lái)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)和目的。內(nèi)部控制審計(jì)是由美國(guó)安然事件引起的,為了滿足人們的要求,美國(guó)以法律的形式進(jìn)行了確立。從本質(zhì)上講,反映了廣大相關(guān)關(guān)系人的需要。在形式上,則是要適應(yīng)法律和政府的要求。財(cái)務(wù)舞弊所造成的經(jīng)濟(jì)損失是其它的市場(chǎng)形式和企業(yè)組織形式無(wú)可比擬的,由于現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)會(huì)受到企業(yè)內(nèi)部控制的影響,已經(jīng)不再得到廣大關(guān)系人的完全信任,廣大厲害關(guān)系人對(duì)于監(jiān)督活動(dòng)的強(qiáng)烈需求,造成了對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的再監(jiān)管,從而更好地保了證財(cái)務(wù)信息的可靠性。
三、內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)選擇
(一)審核目標(biāo)的可實(shí)現(xiàn)性
制定內(nèi)部控制的審計(jì)目標(biāo)時(shí),要充分考慮到現(xiàn)實(shí)的狀況。我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的制定為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性提供了現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ),是內(nèi)部控制自愿審核的結(jié)果,是一種能夠順利實(shí)行的現(xiàn)實(shí)選擇。
(二)單一目標(biāo)的設(shè)置
我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)不是多重性的,而是單一的目標(biāo),就是評(píng)估與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性。如果內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)也設(shè)成多重性的,加入非財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容,不但不會(huì)取得好的效果,還會(huì)增加審計(jì)責(zé)任和審計(jì)成本。
(三)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的聯(lián)系
要加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息可靠性和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性之間的關(guān)系。財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性要依賴內(nèi)部控制的有效性,整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)控制審計(jì),對(duì)于提高審計(jì)效率,保證審計(jì)質(zhì)量是有利的。但是內(nèi)部控制只是為了減少錯(cuò)誤發(fā)生的概率,它是一種可能性,不是現(xiàn)實(shí)性,也就是說(shuō)它只能降低概率,而不能消除概率。另外,要明確雖然財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的目的相同,但是目標(biāo)是不同的,不要將兩者混為一談。
(四)制度的合理轉(zhuǎn)化
內(nèi)在制度是群體內(nèi)隨經(jīng)驗(yàn)而演變的規(guī)則。外在制度是指政治行動(dòng)強(qiáng)加給社會(huì)的規(guī)則。我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)制度正在由內(nèi)在制度轉(zhuǎn)化為外在制度。另外,需要注意的是政府并不擁有外在制度,外在制度只是依賴于政治決策程序和政府。
(五)內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
內(nèi)部控制鑒定業(yè)務(wù)是一種除審閱業(yè)務(wù)和歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)之外的業(yè)務(wù)。財(cái)務(wù)報(bào)告主要是對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的鑒定,因?yàn)槠渚哂械奶厥庑?,?dǎo)致評(píng)價(jià)比較困難,而且世界上的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)五花八門,并不具備統(tǒng)一性和相似性。我國(guó)先后頒布的關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn),還有很多地方需要完善。
四、結(jié)語(yǔ)
內(nèi)部控制審計(jì)是保障內(nèi)部控制有效實(shí)行的手段和方法。要加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì),保證財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)信息的有效性。通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的概念、理論分析、現(xiàn)實(shí)意義的闡述,了解內(nèi)部控制審計(jì)的重要性和合理性,以求在之后的企業(yè)管理中更加強(qiáng)化審計(jì)職能,保障企業(yè)的健康快速發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞:醫(yī)院,財(cái)務(wù)報(bào)表,獨(dú)立審計(jì)
中圖分類號(hào):F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1001-828X(2013)02-00-01
本文從分析我國(guó)醫(yī)改背景下,我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)的需求入手,探討在我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域?qū)嵤┴?cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)的可行性,尋找提高我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)實(shí)效性的方法和舉措,以期為我國(guó)醫(yī)改事業(yè)順利推進(jìn)貢獻(xiàn)力量。
一、我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)的需求分析
對(duì)我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)的需求需要從不同的視角進(jìn)行分析,下面我們將從我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表現(xiàn)和改革兩個(gè)視角對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)獨(dú)立審計(jì)的需求進(jìn)行分析。
1.現(xiàn)狀的視角下我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需求分析
現(xiàn)狀的視角下我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)需求主要從三個(gè)方面進(jìn)行分析:
首先是我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)核算管理現(xiàn)狀,在財(cái)務(wù)核算和報(bào)表編制與披露方面,我國(guó)很多醫(yī)院,尤其是那些規(guī)模較小、建制不齊全的鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算管理方面存在著紀(jì)律松懈、規(guī)范不嚴(yán)、基礎(chǔ)薄弱、賬面混亂不全、賬實(shí)不符等諸多的問(wèn)題,這些問(wèn)題的出現(xiàn)嚴(yán)重降低了醫(yī)院會(huì)計(jì)信息的可信性,阻礙了醫(yī)院的健康發(fā)展。財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)能夠使得醫(yī)院內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)進(jìn)一步完善、提高核算水平和會(huì)計(jì)信息的可信性。
其次,實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)是內(nèi)部監(jiān)督的強(qiáng)烈要求。當(dāng)前我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)核算和報(bào)表的編制活動(dòng)監(jiān)督審計(jì)主要局限于內(nèi)部審計(jì)和政府審計(jì)兩個(gè)方面,審計(jì)的范圍和水平兩個(gè)方面都比較有限而且規(guī)范性比較差,影響審計(jì)的因素比較多,隨著醫(yī)療改革的進(jìn)行,影響審計(jì)的因素也變得越來(lái)越復(fù)雜,單單靠?jī)?nèi)審和政府審計(jì)已經(jīng)無(wú)法滿足醫(yī)院財(cái)務(wù)核算活動(dòng)的要求,引入第三方的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)已經(jīng)成為了一種十分迫切的需求。公立醫(yī)院財(cái)務(wù)核算審計(jì)的獨(dú)立性,有助于審計(jì)成本的控制,有利于醫(yī)院審計(jì)監(jiān)督體系的完善,提高財(cái)務(wù)核算與報(bào)批工作的規(guī)范性。
最后,實(shí)施醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)是醫(yī)院加強(qiáng)內(nèi)部控制工作的要求。內(nèi)部控制是醫(yī)院日常管理工作的主要內(nèi)容,其涉及的因素較多,內(nèi)部控制環(huán)境也變得越來(lái)越復(fù)雜,內(nèi)部控制工作應(yīng)當(dāng)能夠有效的貫穿醫(yī)院工作的全過(guò)程,覆蓋醫(yī)院內(nèi)部管理的方方面面。實(shí)施醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)有助于醫(yī)院內(nèi)部控制體系的規(guī)范和完善,能夠幫助醫(yī)院克服內(nèi)部控制管理過(guò)程中許多亟待解決的問(wèn)題。
2.醫(yī)療改革視角下的醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需求分析
對(duì)醫(yī)療改革視角下的醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)需求分析,可以主要從醫(yī)療體系和醫(yī)院工資與績(jī)效考評(píng)兩個(gè)方面進(jìn)行分析:
首先,實(shí)施醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)是醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的內(nèi)在要求,我國(guó)地域較為遼闊,在龐大的國(guó)土范圍內(nèi),醫(yī)療體系也十分的龐大,全國(guó)注冊(cè)醫(yī)院在2009年的統(tǒng)計(jì)結(jié)果中顯示有將近2萬(wàn)個(gè)之多,隨著醫(yī)改工作的深入推進(jìn),醫(yī)療改革資金投入不斷增加,醫(yī)改涉及到資金活動(dòng)信息的管理與統(tǒng)計(jì)也變得越來(lái)越重要。醫(yī)改財(cái)務(wù)核算信息的審計(jì)需要獨(dú)立的審計(jì)給予可信、可靠性的保障。獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)將有助于發(fā)揮第三方的審計(jì)和監(jiān)督作用,有助于提高財(cái)務(wù)信息的客觀性與真實(shí)性,有助于醫(yī)改財(cái)務(wù)工作的持續(xù)改進(jìn),增加公眾對(duì)醫(yī)院的信心,有利于為醫(yī)院發(fā)展引入社會(huì)資金的注入,從而推動(dòng)我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的不斷發(fā)展壯大。
其次,實(shí)施醫(yī)院財(cái)務(wù)獨(dú)立審計(jì)有助于推動(dòng)醫(yī)院績(jī)效工資改革。我國(guó)事業(yè)單位績(jī)效工資改革,通過(guò)分析我國(guó)事業(yè)單位績(jī)效工資改革實(shí)踐表可以發(fā)現(xiàn),2009年10月1日對(duì)專業(yè)公共衛(wèi)生機(jī)構(gòu)和鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院、城市社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)等基層事業(yè)單位進(jìn)行績(jī)效工資改革。其他事業(yè)單位如大中型公立醫(yī)院于2010年1月1日開(kāi)始實(shí)施,公共衛(wèi)生事業(yè)單位與基層衛(wèi)生單位經(jīng)費(fèi)由縣級(jí)財(cái)政保證,省級(jí)統(tǒng)籌,其他單位按照類型不同分別由財(cái)政和事業(yè)單位負(fù)擔(dān)。政府對(duì)資金的投入和資金的運(yùn)行效率需要一個(gè)客觀而公正的評(píng)價(jià),同時(shí)給納稅者以及社會(huì)公眾一個(gè)透明的回答,這些要求都需要醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)給予保證。
二、我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)的可行性分析
對(duì)我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)可行性分析可以從國(guó)際做法和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的優(yōu)勢(shì)三個(gè)方面進(jìn)行深入的探討。
首先,在進(jìn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)中關(guān)注國(guó)際上成功的經(jīng)驗(yàn)和做法。在醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)方面,美國(guó)的做法相對(duì)比較成熟,每年都會(huì)通過(guò)議會(huì)對(duì)全國(guó)的醫(yī)療衛(wèi)生相關(guān)的費(fèi)用支出進(jìn)行審計(jì),并在審計(jì)合格的基礎(chǔ)上向議會(huì)提交醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)告,以便為下一個(gè)年度醫(yī)療衛(wèi)生支出預(yù)算審批做基礎(chǔ)。在歐洲,許多國(guó)家都通過(guò)法律對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的費(fèi)用支出做了獨(dú)立審計(jì)方面的規(guī)定。因此,隨著我國(guó)醫(yī)療改革的不斷深入發(fā)展,對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的獨(dú)立審計(jì)方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以借鑒國(guó)際上一些國(guó)家比較成熟的審計(jì)做法,不斷完善我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)體系。
其次,最近醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的頒布實(shí)行能夠?yàn)槲覈?guó)醫(yī)院進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)提供可行性依據(jù)。2011年1月18日正式對(duì)外公布了修訂后的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》(財(cái)社[2010]306號(hào))和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)[2010]27號(hào))、新制定的《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度》(財(cái)社[2010]307號(hào))和《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)[2010]26號(hào)),中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也同步制定了《醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)指引》(會(huì)協(xié)[2011]3號(hào)),醫(yī)院和基層衛(wèi)生醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)和審計(jì)等方面的五項(xiàng)制度(以下簡(jiǎn)稱新制度),較原制度有多方面的變化,充分體現(xiàn)了我國(guó)醫(yī)療事業(yè)單位財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)與審計(jì)理論方面的最新研究成果,更加真實(shí)地反映了醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營(yíng)情況,同時(shí)也順應(yīng)了新時(shí)期深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的需要。新的醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度對(duì)舊的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了固定資產(chǎn)折舊方法、無(wú)形資產(chǎn)核算與攤銷、壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方面與比例以及投資項(xiàng)目等會(huì)計(jì)內(nèi)容進(jìn)行了切合實(shí)際,反映醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的修改,大大的為醫(yī)院進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立編報(bào)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)提供了依據(jù)。
最后,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)方面的專業(yè)能力優(yōu)勢(shì)能夠?yàn)槲覈?guó)醫(yī)院進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)實(shí)行提供改善意見(jiàn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師是我國(guó)進(jìn)行外部第三方審計(jì)的重要組成部分,經(jīng)過(guò)多年的審計(jì)實(shí)踐發(fā)展,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)已經(jīng)成為了我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的重要監(jiān)督力量之一,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是我國(guó)改革開(kāi)放的產(chǎn)物,他的主要任務(wù)是為我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的良性發(fā)展提供審計(jì)等監(jiān)督服務(wù),在審計(jì)的過(guò)程中,接受審計(jì)的我國(guó)醫(yī)院應(yīng)當(dāng)積極的配合注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作,充分的利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)和監(jiān)督方面的專業(yè)優(yōu)勢(shì)為自己的內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行檢查和審計(jì),以便于及時(shí)的發(fā)現(xiàn)問(wèn)題,及時(shí)解決問(wèn)題,保證自身能夠在健康的狀態(tài)下不斷適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)發(fā)展。
三、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)中應(yīng)當(dāng)格外關(guān)注的事項(xiàng)
1.加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì),以適應(yīng)新的變化要求。為了做好醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的獨(dú)立審計(jì)工作,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)注重個(gè)人素質(zhì)的提高,及時(shí)的補(bǔ)充有關(guān)醫(yī)療衛(wèi)生方面的專業(yè)知識(shí),及時(shí)的把握醫(yī)療改革的發(fā)展方向、改革的特點(diǎn)以及新的發(fā)展變化,以及這些新的發(fā)展和變化對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)所帶來(lái)新的要求等。
2.醫(yī)療衛(wèi)生改革獨(dú)立審計(jì)與企業(yè)的獨(dú)立審計(jì)存在很大的不同。醫(yī)院在編制上屬于事業(yè)單位編制,是以非盈利為目的的社會(huì)組織,業(yè)務(wù)也主要有掛號(hào)費(fèi)、門診費(fèi)、住院費(fèi)和醫(yī)藥費(fèi)用的審計(jì),這與企業(yè)以營(yíng)利為目的的組織獨(dú)立審計(jì)十分的不同。審計(jì)承擔(dān)單位應(yīng)當(dāng)仔細(xì)的研究醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的特點(diǎn),并在參考國(guó)外成熟做法與國(guó)內(nèi)相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上,籌劃醫(yī)院審計(jì)方案和實(shí)施步驟。
3.重視會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才的培養(yǎng),以便能夠有效的進(jìn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的獨(dú)立審計(jì)工作。加強(qiáng)崗位培訓(xùn)和業(yè)務(wù)訓(xùn)練,將中青年和業(yè)務(wù)骨干培養(yǎng)列入重要議事日程,并以此為契機(jī),充實(shí)和健全人才培養(yǎng)計(jì)劃,改革完善人力資源政策,不斷增強(qiáng)事務(wù)所的服務(wù)水平和競(jìng)爭(zhēng)力。為醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)提供更強(qiáng)的主動(dòng)性和實(shí)效性。
4.醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)項(xiàng)目及部分醫(yī)院財(cái)務(wù)收支涉及醫(yī)學(xué)專業(yè)知識(shí),需要作出相應(yīng)的專業(yè)判斷,但這不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專長(zhǎng)。因此,在開(kāi)展醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)建立與醫(yī)療衛(wèi)生專業(yè)專家級(jí)信息技術(shù)專家的專業(yè)合作機(jī)制,注意利用他們的工作,為開(kāi)展審計(jì)服務(wù)提供強(qiáng)有力的技術(shù)支撐。
總之,注冊(cè)會(huì)計(jì)行業(yè)應(yīng)當(dāng)未雨綢繆,努力的做好醫(yī)院的審計(jì)工作準(zhǔn)備,準(zhǔn)確的把握審計(jì)的重點(diǎn),確保審計(jì)工作具備時(shí)效性,為我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的改革和發(fā)展做出自己應(yīng)有的貢獻(xiàn),同時(shí)政府和有關(guān)主管部門應(yīng)當(dāng)積極的探討和完善政府購(gòu)買審計(jì)服務(wù)的醫(yī)療監(jiān)督新模式,為醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)提前開(kāi)展創(chuàng)造良好的環(huán)境和有利的條件。
參考文獻(xiàn):
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