成本會(huì)計(jì)教學(xué)設(shè)計(jì)中逆向教學(xué)法的應(yīng)用

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［摘要］在成本會(huì)計(jì)教學(xué)中，通過(guò)對(duì)企業(yè)成本核算程序概述的講授，使學(xué)生對(duì)成本核算的一般程序有一個(gè)整體認(rèn)識(shí)，是成本會(huì)計(jì)核算教學(xué)內(nèi)容的關(guān)鍵性起點(diǎn)。對(duì)于缺乏企業(yè)生產(chǎn)工藝流程和成本核算感性認(rèn)識(shí)的大學(xué)生來(lái)說(shuō)，該內(nèi)容的講授存在著較大困難。在教學(xué)中通過(guò)“逆向教學(xué)設(shè)計(jì)”，用逆向思維從后向前推導(dǎo)企業(yè)成本核算流程，引導(dǎo)學(xué)生在模擬情景中按倒序了解企業(yè)成本核算的基本思路，再按從前往后的順序?qū)W習(xí)和掌握企業(yè)成本核算的一般程序，能夠取得良好的學(xué)習(xí)效果。

［關(guān)鍵詞］逆向教學(xué)法;成本會(huì)計(jì);教學(xué)改革

成本會(huì)計(jì)課程作為會(huì)計(jì)專業(yè)的核心課程，在整個(gè)專業(yè)課程體系中占據(jù)重要地位，其中的成本核算程序概述是成本會(huì)計(jì)核算教學(xué)內(nèi)容的關(guān)鍵性起點(diǎn)。該內(nèi)容以企業(yè)生產(chǎn)流程及環(huán)節(jié)為基礎(chǔ)，對(duì)于不熟悉企業(yè)供應(yīng)鏈流程且沒(méi)有實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)的學(xué)生而言，在學(xué)習(xí)過(guò)程中會(huì)感到企業(yè)成本核算程序枯燥、抽象，難以理解。為此，筆者在教學(xué)中運(yùn)用逆向教學(xué)法設(shè)計(jì)和組織該環(huán)節(jié)的教學(xué)，用通俗易懂、深入淺出的方式將晦澀難懂的知識(shí)傳授給學(xué)生，有效地提高了學(xué)生對(duì)成本核算程序的整體認(rèn)識(shí)及處理成本會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的綜合能力，取得了良好的教學(xué)效果。

一、引導(dǎo)學(xué)生用逆向思維倒序了解企業(yè)成本核算的基本思路

逆向教學(xué)法是1999年美國(guó)教育專家GrantWiggins和JayMcTighe提出的一種教學(xué)模式。它是在對(duì)傳統(tǒng)教學(xué)模式反思的基礎(chǔ)上提出的，與傳統(tǒng)教學(xué)模式相逆，從明確教學(xué)預(yù)期達(dá)到的目標(biāo)開(kāi)始確定預(yù)期的目標(biāo)案例，用于安排教學(xué)活動(dòng)。這種教學(xué)模式打破了傳統(tǒng)教學(xué)思維定式，從目標(biāo)入手，逆向組織教學(xué)，解決了許多靠順向思維難以解決的教學(xué)問(wèn)題。它重視啟發(fā)學(xué)生智力，讓學(xué)生全程參與教學(xué)，使教學(xué)成為尋找證據(jù)、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的過(guò)程，從而達(dá)到教學(xué)目標(biāo)和教學(xué)過(guò)程的統(tǒng)一。在各類成本會(huì)計(jì)教材中，傳統(tǒng)的企業(yè)成本核算流程按順序以“T”型賬戶的形式體現(xiàn)，從要素費(fèi)用分配開(kāi)始，依次完成各個(gè)環(huán)節(jié)的任務(wù)，授課教師習(xí)慣于按部就班地依照教材順序進(jìn)行講解。學(xué)生在這一階段學(xué)習(xí)的普遍感受是流程圖十分復(fù)雜、難以理解，進(jìn)而對(duì)課程內(nèi)容缺乏興趣。為此，可以從企業(yè)產(chǎn)品成本核算目標(biāo)———將產(chǎn)品成本計(jì)算出來(lái)入手，通過(guò)逆向教學(xué)設(shè)計(jì)，將校園和教室模擬為廠區(qū)和車間，引導(dǎo)學(xué)生在模擬情景中逐步從后向前進(jìn)行推導(dǎo)，從熟悉的知識(shí)點(diǎn)倒推到不熟悉的知識(shí)點(diǎn)，學(xué)習(xí)和掌握企業(yè)成本核算的基本程序和整體思路，使思維更加清晰。

(一)從產(chǎn)品成本核算目標(biāo)入手為了讓學(xué)生在課堂上身臨其境地學(xué)習(xí)企業(yè)成本核算程序，可將學(xué)校模擬為任意類型的工廠如家具廠，將教室視為不同的生產(chǎn)車間，分別生產(chǎn)桌子、椅子、沙發(fā)、柜子等產(chǎn)品，將學(xué)生上課的教室看作某一生產(chǎn)車間并將學(xué)生使用的書桌和椅子看作該車間生產(chǎn)的兩種產(chǎn)品。企業(yè)產(chǎn)品成本核算的目標(biāo)是計(jì)算產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用。對(duì)于計(jì)算產(chǎn)品成本這一目標(biāo)，從上述模擬情景看，就是將該車間書桌和椅子的生產(chǎn)成本計(jì)算出來(lái)。從此目標(biāo)入手，在生產(chǎn)書桌和椅子的模擬情景中，用逆向思維引導(dǎo)學(xué)生按倒序?qū)W習(xí)和掌握該車間內(nèi)這兩種產(chǎn)品成本核算的基本程序。至于車間以外全廠發(fā)生的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用，則可舉例說(shuō)明它們的特性。例如，假設(shè)該廠花費(fèi)200萬(wàn)元在電視臺(tái)為本廠家具品牌做廣告，由于該品牌所有產(chǎn)品都可能受益且受益程度難以確認(rèn)，這筆廣告費(fèi)究竟應(yīng)計(jì)入該廠桌子、椅子、沙發(fā)、柜子等產(chǎn)品中的哪一種是難以確認(rèn)的。鑒于此，成本核算時(shí)不將此廣告費(fèi)計(jì)入產(chǎn)品成本，而是作為銷售費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用進(jìn)行核算。

(二)從產(chǎn)品所包含的直接、間接費(fèi)用倒推制造費(fèi)用的核算將計(jì)算書桌和椅子的成本作為產(chǎn)品成本核算目標(biāo)之后，教師可以鼓勵(lì)學(xué)生踴躍發(fā)言，就眼前的書桌和椅子說(shuō)出其所包含的有形或無(wú)形的生產(chǎn)費(fèi)用，如板材、油漆、釘子、膠水、鐵架、塑料鑲邊、生產(chǎn)工人工資及車間照明用電、房屋折舊、車間主任工資等費(fèi)用。教師將學(xué)生發(fā)言所述及的這兩種產(chǎn)品所包含的各項(xiàng)費(fèi)用加以歸類，指出所有費(fèi)用可分為直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。板材、油漆、釘子、膠水、鐵架、塑料鑲邊、生產(chǎn)工人工資等可分類為書桌或椅子所耗用的直接費(fèi)用，分別計(jì)入這兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本明細(xì)賬;車間照明用電、房屋折舊、車間主任工資等為這兩種產(chǎn)品共同耗用的間接費(fèi)用，應(yīng)先歸集到制造費(fèi)用，等到月末再將歸集的間接費(fèi)用總額按照一定的標(biāo)準(zhǔn)和比例分配到這兩種產(chǎn)品之中。這樣就倒推出制造費(fèi)用核算的有關(guān)內(nèi)容。

(三)從產(chǎn)品成本所包含的輔助生產(chǎn)車間提供的費(fèi)用倒推輔助生產(chǎn)費(fèi)用的核算書桌和椅子的成本不僅包含該基本生產(chǎn)車間所發(fā)生的費(fèi)用，也包含供電、供水、供汽、機(jī)器維修等輔助生產(chǎn)車間為生產(chǎn)產(chǎn)品提供后勤服務(wù)所結(jié)轉(zhuǎn)過(guò)來(lái)的費(fèi)用。假定該企業(yè)設(shè)有供電和機(jī)修兩個(gè)輔助生產(chǎn)車間為全廠各車間和部門提供電力和機(jī)器維修服務(wù)，則該基本生產(chǎn)車間生產(chǎn)的書桌和椅子的成本中可能包含上述兩個(gè)輔助生產(chǎn)車間結(jié)轉(zhuǎn)過(guò)來(lái)的供電和維修費(fèi)用，由此倒推出輔助生產(chǎn)費(fèi)用核算的有關(guān)內(nèi)容。

(四)從權(quán)責(zé)發(fā)生制原則倒推跨期攤提費(fèi)用的核算由于企業(yè)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制，因而在生產(chǎn)書桌和椅子的過(guò)程中所發(fā)生的費(fèi)用是否計(jì)入本期這兩種產(chǎn)品的成本中，要以與費(fèi)用有關(guān)的權(quán)利和責(zé)任是否已經(jīng)發(fā)生為準(zhǔn)，從而引出跨期攤提費(fèi)用的核算。

(五)從產(chǎn)品成本所包含的要素費(fèi)用倒推成本核算的費(fèi)用起點(diǎn)馬克思在《資本論》中揭示了任何產(chǎn)品中均包含的費(fèi)用要素構(gòu)成的規(guī)律，即任何生產(chǎn)過(guò)程都是勞動(dòng)三要素的組合———?jiǎng)趧?dòng)者運(yùn)用勞動(dòng)工具作用于勞動(dòng)對(duì)象。因此，上述各項(xiàng)費(fèi)用核算的數(shù)據(jù)，均以勞動(dòng)三要素的費(fèi)用分配結(jié)果為依據(jù)，從而倒推出企業(yè)產(chǎn)品成本核算的起點(diǎn)———?jiǎng)趧?dòng)三要素的核算。上述企業(yè)產(chǎn)品成本核算概述的逆向教學(xué)輔助板書設(shè)計(jì)見(jiàn)圖1。

二、按從前往后的順序講解企業(yè)成本核算的一般程序

(一)企業(yè)成本核算涉及的主要賬戶的設(shè)置成本核算離不開(kāi)賬戶。由于成本核算的本質(zhì)特征是“費(fèi)用的對(duì)象化”，因而作為成本核算起點(diǎn)的勞動(dòng)三要素費(fèi)用核算所涉及的代表性賬戶的設(shè)置，就成為成本核算賬務(wù)運(yùn)作的第一步。勞動(dòng)對(duì)象的費(fèi)用以原材料費(fèi)用為代表，可設(shè)置“原材料”賬戶進(jìn)行核算;勞動(dòng)者的費(fèi)用體現(xiàn)為職工薪酬，可設(shè)置“應(yīng)付職工薪酬”賬戶進(jìn)行核算;勞動(dòng)工具的費(fèi)用可通過(guò)“累計(jì)折舊”賬戶進(jìn)行核算。這樣一來(lái)，上述幾個(gè)賬戶可被看作能容納所有要素費(fèi)用的代表性賬戶。為體現(xiàn)企業(yè)權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，反映本期已支付費(fèi)用需以后攤銷及以前支付的費(fèi)用需在本期攤銷等業(yè)務(wù)，可設(shè)置以“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”為代表的跨期攤提賬戶進(jìn)行核算;要核算供電、機(jī)修等輔助生產(chǎn)車間的費(fèi)用，需按照不同的輔助生產(chǎn)車間設(shè)置若干個(gè)輔助生產(chǎn)費(fèi)用明細(xì)賬;對(duì)于該車間內(nèi)為生產(chǎn)書桌和椅子所發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用，如板材、油漆、釘子、膠水、鐵架、塑料鑲邊、生產(chǎn)工人工資等，分別直接計(jì)入這兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本之中;對(duì)于車間照明用電、房屋折舊、車間主任工資等這兩種產(chǎn)品共同耗用的間接費(fèi)用，先歸集到“制造費(fèi)用”賬戶，等到月末再將歸集的間接費(fèi)用總額按照一定的標(biāo)準(zhǔn)和比例分配到這兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本明細(xì)賬之中。要?dú)w集該車間生產(chǎn)書桌和椅子的各項(xiàng)費(fèi)用，需設(shè)置兩個(gè)基本生產(chǎn)成本明細(xì)賬。根據(jù)“產(chǎn)品成本核算是費(fèi)用的對(duì)象化”這一本質(zhì)特征，實(shí)現(xiàn)書桌和椅子的成本核算目標(biāo)，就變成如何將該車間生產(chǎn)書桌和椅子所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用計(jì)入這兩種產(chǎn)品的“生產(chǎn)成本———基本生產(chǎn)成本”明細(xì)賬之中。

(二)企業(yè)產(chǎn)品成本核算的一般程序若以具有代表性的有關(guān)賬戶的“T”型賬戶流程來(lái)反映賬務(wù)處理程序，則在圖2企業(yè)產(chǎn)品成本核算的一般程序中，依照第(1)至(5)線路的順序講解成本核算的一般程序。第(1)條線路反映板材、油漆、釘子、膠水、鐵架、塑料鑲邊、生產(chǎn)工人工資等可分清是書桌或椅子所耗用的直接費(fèi)用，直接計(jì)入這兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本明細(xì)賬中;第(2)條線路反映車間照明用電、房屋折舊、車間主任工資等這兩種產(chǎn)品共同耗用的間接費(fèi)用，先歸集到制造費(fèi)用，等到月末再將歸集的間接費(fèi)用總額按照一定的標(biāo)準(zhǔn)和比例分配到這兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本明細(xì)賬中;第(3)條線路反映將供電、機(jī)修等輔助生產(chǎn)車間耗用的要素費(fèi)用計(jì)入這些車間的輔助生產(chǎn)成本明細(xì)賬中，月末再將各輔助生產(chǎn)明細(xì)賬歸集的費(fèi)用分配到各受益車間和部門的有關(guān)賬戶中;第(4)條線路反映將本期雖已支付費(fèi)用但依照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則需部分或全部由以后各期成本費(fèi)用攤銷，或者本期雖尚未支付費(fèi)用但依照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則需預(yù)提計(jì)入本期費(fèi)用成本之中;第(5)條線路反映雖然所發(fā)生的費(fèi)用與生產(chǎn)產(chǎn)品有關(guān)，但由于難以分清或無(wú)法分清是為生產(chǎn)哪一種產(chǎn)品所耗費(fèi)的，因而計(jì)入期間費(fèi)用的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。綜上所述，逆向教學(xué)模式從成本核算的最終目標(biāo)開(kāi)始依次向前倒推，直到最初步驟的要素費(fèi)用分配，可以讓學(xué)生從相對(duì)熟悉的內(nèi)容入手，在模擬情景中按倒序進(jìn)行學(xué)習(xí)，思路逐漸展開(kāi)，從而對(duì)產(chǎn)品成本核算的一般程序有一個(gè)較清晰的感性認(rèn)識(shí)。然后，再按從前往后的順序講解企業(yè)產(chǎn)品成本核算的一般程序，將對(duì)于產(chǎn)品成本核算基本程序的感性認(rèn)識(shí)上升到如何設(shè)置賬戶進(jìn)行核算的理性認(rèn)識(shí)層面，通過(guò)反、正不同層面的重復(fù)講授，讓學(xué)生有效地學(xué)習(xí)和掌握企業(yè)產(chǎn)品成本核算的一般程序。

作者：戴自力 單位：河南財(cái)政金融學(xué)院