虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的發(fā)展
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摘要:本文以“虛開市場是如何形成的”為切入點，簡要探討了虛開增值稅專用發(fā)票形成的市場機理，即無法開出發(fā)票的生產者和不需要發(fā)票的終端消費者在市場運行中產生虛開市場。以最近五年虛開犯罪的演進為線索，簡要闡述了虛開公司流寇式經營、持續(xù)經營和克隆票虛開的模式和內在的演進機理，并得出經濟犯罪進化和融入正常經濟行為的結論，并提出了偵查對策。
關鍵詞:虛開;增值稅專用發(fā)票;克隆票
筆者自09年參加經偵工作以來，偵辦多起涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票案件，并深刻感受到此類犯罪近年來的進化，現簡略總結，以期求教于同仁。
一、虛開增值稅專用發(fā)票犯罪現狀
金稅工程實施之前，虛開增值稅專用發(fā)票的犯罪主要體現為大頭小尾的陰陽票、真假票，自金稅工程實施以來，隨著稅務比對系統(tǒng)的逐步升級完善，傳統(tǒng)的虛開犯罪已近乎完全失去了市場(當然，在極少情況下仍有發(fā)生)。然而，隨著社會經濟的發(fā)展，“虛開發(fā)票”犯罪又以一種新的形式———即“真票虛開”的形式———出現。近年來，相關論文大多數都是基于“真票虛開”進行探討，然而，以筆者的辦案經驗來看，大多數調研忽略了一個最基本的前提，即虛開增值稅專用發(fā)票的市場是如何形成的。在缺乏對這個問題進行探討的前提下，簡單的將虛開犯罪的原因歸結為“利欲熏心”，雖無不妥，但終究缺乏更深刻的說服力。在本文中，筆者即以“虛開市場是如何形成的”為切入點，以最近年虛開犯罪的演進為線索，做一個簡單的探討。
二、虛開市場的形成
筆者認為，首先要了解的是，在完全正常的經濟業(yè)務中，巨大的虛開市場是如何產生的，并進而了解，在業(yè)已形成的虛開市場中，虛開公司是如何運作并盈利的。為了更形象的解釋這些問題，筆者建立了一組高度簡化的模型?？疾焓袌隹芍?，大量的非為一般納稅人生產者不具備開具增值稅專用發(fā)票能力，如小煤礦、小造紙廠等。另，市場上還存在大量不需發(fā)票的終端客戶，如無法報銷的普通消費者。若此二者直接對接，即賣主不能開具發(fā)票，買主亦不需發(fā)票，則無需探討。然則，實際情況二者根本無法直接對接，其必通過市場完成對接。市場運行模式如下:A公司正常進貨(即票貨完全)，但其買家為不要票的終端消費者，則問題之一出現:A公司進貨時票貨完全，但出貨時出貨無票，則A公司有發(fā)票盈余之外，亦須應付稅務稽查之“庫存與帳不符”之難題。某小作坊將其產品賣給B公司，B公司將其貨物規(guī)范的供應于C公司(即票貨完全)，則問題之二出現:B公司進貨時有貨無票，出貨時票貨完全，亦須面對稅務稽查之“庫存與帳不符”之難題。聯系問題一與問題二，A無銷項，B無進項，若得機緣，使A將其盈余之票開具于B，則A、B之難題得以解決，且A因額外賺取開票費而尤為滿意。當然，實際經濟業(yè)務參與主體更多，傳遞鏈條更長，比這個模型要復雜得多，但這個高度簡化的模型說明:只要存在個體不開票的起點與終端不要票的客戶，且二者需要依靠市場機制完成對接，則勢必會在經濟運行中產生巨大的虛開市場。
三、虛開公司的進化
(一)流寇式經營的虛開公司
如前所述，在正常的經濟業(yè)務下，產生了虛開犯罪的土壤。犯罪分子考慮，虛開發(fā)票無需操心經營，且利潤頗高，可以專門用其謀取利潤。進而產生了第一批專業(yè)虛開發(fā)票的公司。此類虛開公司的犯罪模式:在正常的經濟運行中，出現了需要進項發(fā)票的B公司，于是犯罪分子首先注冊或者購買一個公司，我們仍稱之為A公司，然后A公司給需要發(fā)票的客戶B公司開票，拿到票的B公司用這種虛開的票去抵扣稅款。2000年左右的虛開案件基本都是這個模式。如果大家有印象應該記得，那時手機經常能收到“高價收購一般納稅人”之類的短信或名片，之所以要收購一般納稅人，且許之以高價，就是為了完成此模式犯罪。然而這種犯罪模式很簡單，但風險很大，原因是A公司根本沒有進項，稅務局很容易發(fā)現，因此A公司不得不經常性的改頭換面，故筆者稱之為“流寇式經營”，特點為打一槍換一個地方，干一票換一身馬甲。除卻“麻煩”這一因素外，更嚴重的問題是，B公司從A公司進票，但A公司本身是虛開公司，因此B公司的犯罪也就很容易暴露。經過專項打擊，這種犯罪模式即宣告淘汰。
(二)持續(xù)經營的虛開公司
經改良，虛開發(fā)票犯罪提升到了一個新的層次，筆者稱之為“持續(xù)經營模式”。其模式為:C賣貨給D，常理D應用C的進項票抵扣稅款，但D由于種種原因不需要抵扣，如國家規(guī)定黃金交易采取先征后補，因此黃金企業(yè)不需要增值稅發(fā)票，此時A出現，游說C為其開票，C考慮開票費問題，遂將發(fā)票開給A，A再把票開給B，B用其進項抵扣。此模式進步明顯———犯罪公司A既有進項又有銷項，賬面平整，可以實現虛開發(fā)票的持續(xù)經營。但此模式存在明顯缺陷:A的持續(xù)經營必須依托于不檢查，相關部門一旦查賬，A的“進銷不一致”問題會迅速暴露，而此問題商貿企業(yè)斷然無法合理解釋。2014年左右，稅務機關根據進銷不一致集中檢查、處理了一大批“進銷貨不一致”的虛開企業(yè)，此模式的虛開公司也基本銷聲匿跡了。
(三)克隆票經營的虛開公司
經再次改良，形成虛開公司的第三個層次———“克隆票經營”，其模式為:C賣貨給D，但D由于種種原因不需抵扣，但A放棄直接向C索要發(fā)票，而是竊取開票信息，而后虛構E公司，令虛構的E公司套用竊取來的開票信息，給A開克隆票，而后A開票給B，B用其進項抵扣。當然，克隆票并非只有這種模式，只要是參與比對票面信息一致的、而實際是虛開的增值稅專用發(fā)票，均可稱之為克隆票。例如，在醫(yī)藥領域，存在大量清單造假的發(fā)票，其實質也是一種克隆票經營。目前，這種方式的虛開是比較高級的、也是逐漸為虛開公司所掌握的虛開形式。和上個模式比起來，此模式又進了一大步———平整賬面的同時平整了經營物品，通過傳統(tǒng)的檢查根本發(fā)現不了A公司的犯罪，相反，還會得出來A公司是個正常經營、依法納稅的公司。只有將A公司行為納入經濟過程，方能發(fā)現其犯罪手法和盈利模式。目前對此類犯罪的主動發(fā)現能力不強，偵查模式囿于案中發(fā)現、協查辦理，尚還沒有形成發(fā)現犯罪的有效思路。
四、偵查工作的啟示與挑戰(zhàn)
虛開公司的進化歷程簡述至此，筆者希望通過對虛開公司進化的分析，說明經濟犯罪的一個重要特點———不斷升級。正如本文所敘第一種犯罪模式，很多經濟犯罪之初都是很生硬的犯罪，容易發(fā)現并整治，但隨著經濟發(fā)展和打擊力度的不斷提高，經濟犯罪的手法會不斷升級，直到其完全融入“合法”的經濟運行。這就要求經偵工作必須將犯罪融入到經濟運行中考察，切不可孤立的研究犯罪。例如克隆票經營模式下的A公司，如果不將其放在整個經濟運行中去考察，只是孤立地研究A公司本身，只會得出A公司不犯罪的錯誤結論，進而誤導偵查方向，延誤取證時機。因此，經偵民警應當熟悉經濟業(yè)務知識和經濟運行中的漏洞，對可能出現的新型經濟犯罪要有前瞻性，至少在新型犯罪模式出現的第一時間能夠判斷犯罪。
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作者：杜猛