中央銀行會計信息披露
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一、問題的提出
會計信息披露的目的是減少會計信息生產(chǎn)者和使用者之間的信息不對稱。不同的經(jīng)濟(jì)主體，由于外部性不同，會計信息披露的要求也各不相同:私營企業(yè)很少需要對外披露會計信息，上市公司則必須按照強(qiáng)制性要求對外披露會計信息。中央銀行作為現(xiàn)代金融體系的核心，外部性遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于商業(yè)銀行和一般企業(yè)，會計信息披露的重要性和影響力也更為突出。同時，中央銀行由于其特殊地位，又承擔(dān)著“最后貸款人”的角色，會計信息披露具有很強(qiáng)的特殊性，如會計信息披露遵循特定的法規(guī)，披露內(nèi)容更趨于審慎，會計信息披露還具有引導(dǎo)市場預(yù)期的作用。當(dāng)前，主要發(fā)達(dá)國家中央銀行大多已經(jīng)建立起比較完善的會計信息披露機(jī)制，我國央行的會計信息披露也在日益完善。隨著金融改革不斷深化、政府透明度不斷提高，各利益相關(guān)方對我國央行會計信息的需求也在不斷提高，如何改進(jìn)我國央行的會計信息披露值得深入研究。
二、中央銀行會計信息披露及發(fā)展趨勢
(一)中央銀行會計信息披露的內(nèi)涵
中央銀行會計信息反映了中央銀行資金來源和使用情況，是對貨幣投放與回籠、國家預(yù)算收支和其他各項存款、貸款、再貼現(xiàn)、存款準(zhǔn)備金增減變化、金銀占款等各類資產(chǎn)、負(fù)債管理情況的客觀表述。
1、中央銀行會計信息披露是提高貨幣政策有效性的需要。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公眾預(yù)期管理在貨幣政策傳導(dǎo)中的作用受到高度重視。央行會計信息披露能有效引導(dǎo)市場參與者的長期通貨膨脹預(yù)期，進(jìn)而影響長期利率、股票價格、匯率等金融資產(chǎn)價格，通過提高可預(yù)見性，有效引導(dǎo)市場對未來政策的預(yù)期，從而提高貨幣政策的有效性。
2、中央銀行會計信息是中央銀行基本職能的直接體現(xiàn)。中央銀行會計報表是銀行性資金活動和行政性資金活動共同作用的結(jié)果。業(yè)務(wù)性資金活動結(jié)果在中央銀行報表中體現(xiàn)為大部分資產(chǎn)、負(fù)債項目以及利息收入、利息支出等業(yè)務(wù)性收支，行政性資金活動結(jié)果則體現(xiàn)為行政性收支以及固定資產(chǎn)、運(yùn)營資產(chǎn)等資產(chǎn)負(fù)債項目，充分體現(xiàn)了中央銀行基本職能。
3、中央銀行會計信息披露遵循謹(jǐn)慎原則。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公眾和市場對央行會計信息的需求不斷增加，對貨幣政策關(guān)注和反應(yīng)程度不斷提高。而央行則希望通過會計信息披露工具，提高決策的科學(xué)性和客觀性。但由于中央銀行的性質(zhì)與一般商業(yè)銀行有所差別，特別是作為“最后貸款人”的特殊角色，決定了中央銀行某些會計信息的披露會影響整個金融市場和金融體系乃至整個社會的穩(wěn)定和信心。因此，各國中央銀行對這些會計信息的披露普遍采取謹(jǐn)慎做法。例如，《英格蘭銀行法》規(guī)定，對于涉及金融穩(wěn)定的有關(guān)信息，如對金融機(jī)構(gòu)采取救助行動的有關(guān)信息，可以由英格蘭銀行視情況自行決定是否披露，只有在英格蘭銀行認(rèn)為安全時，這類信息才披露。
(二)主要發(fā)達(dá)國家央行會計信息披露情況
主要發(fā)達(dá)國家十分重視中央銀行會計信息披露，中央銀行已形成較為完善的會計信息披露機(jī)制。
1、美聯(lián)儲會計信息披露美國雖然沒有專門針對美聯(lián)儲會計信息披露的制度，但是《美聯(lián)儲法案》對會計信息披露做出了明確要求。
(1)美聯(lián)儲會計信息披露的內(nèi)容。《美聯(lián)儲法案》明確規(guī)定:各聯(lián)儲銀行每個工作日都應(yīng)制作資產(chǎn)負(fù)債表，聯(lián)儲委員會應(yīng)于每周四在官網(wǎng)上公布匯總財務(wù)狀況報告。美聯(lián)儲年度合并財務(wù)報告經(jīng)獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)審計后，于次年3月下旬在官網(wǎng)上進(jìn)行公布，報告中包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表及合并資本變動表，并隨附各報表項目會計核算原則、較上年度變動情況及變動原因的有關(guān)說明。其中，著重對因貨幣政策執(zhí)行因素導(dǎo)致的有關(guān)項目金額的增減情況進(jìn)行解釋，如聯(lián)儲銀行擁有或持有債券及其它投資工具的數(shù)量、性質(zhì)和到期日。聯(lián)儲委員會每年出版“聯(lián)邦儲備體系委員會年度報告”，向委員會提供匯總財務(wù)報告和聯(lián)儲收費(fèi)服務(wù)的財務(wù)預(yù)計報告。同時美聯(lián)儲采取了多項重要措施提高資產(chǎn)負(fù)債表透明度，如美聯(lián)儲承諾讓國會和公眾了解其貸款計劃和資產(chǎn)負(fù)債表的具體情況。
(2)美聯(lián)儲會計信息披露途徑。聯(lián)邦儲備銀行每日編制資產(chǎn)負(fù)債表，上報美聯(lián)儲理事會。美聯(lián)儲年度報告經(jīng)過外部獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)審計后，資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表按照美聯(lián)儲匯總報表和各聯(lián)邦儲備銀行獨(dú)立報表分別披露。
2、歐央行會計信息披露
(1)歐央行會計信息披露制度依據(jù)。歐央行會計政策的法律依據(jù)是《馬斯特里赫特條約》的附件《歐洲中央銀行體系及條例協(xié)議書》，要求每周公布?xì)W元體系合并會計報表;會計政策的制度依據(jù)是《關(guān)于歐洲中央銀行體系會計和財務(wù)報告法律框架的指導(dǎo)方針》，對信息披露做了詳細(xì)的規(guī)定。
(2)歐洲中央銀行披露的財務(wù)報告。①資產(chǎn)負(fù)債日報表。不對外公布，主要用于內(nèi)部對歐元流動性管理提供數(shù)據(jù)支持。②資產(chǎn)負(fù)債周報表。是編制歐元體系合并會計周報表的基礎(chǔ)，不對外公布。③歐元體系資產(chǎn)負(fù)債周報表。根據(jù)“協(xié)議書”要求編制，對外公布，為利益相關(guān)者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)和貨幣分析提供數(shù)據(jù)支持。④月度和季度資產(chǎn)負(fù)債表。根據(jù)歐央行統(tǒng)計制度編制，主要用于歐盟貨幣金融機(jī)構(gòu)的統(tǒng)計分析需求。⑤年報表。包括資產(chǎn)負(fù)債表和損益表，經(jīng)外部審計機(jī)構(gòu)審計后，對外公布。⑥歐元體系合并年報表。考慮到中央銀行的特殊地位，歐央行不公布現(xiàn)金流量表。歐央行每周公布綜合財務(wù)報告，每月央行體系活動報告。歐央行年度報表根據(jù)歐央行理事會認(rèn)為與央行職能相對應(yīng)的會計政策編制，應(yīng)經(jīng)過外部獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)審計后。
3、英格蘭銀行會計信息披露
(1)英格蘭銀行會計報告內(nèi)容。英格蘭銀行遵循《公司法》和英國通用會計準(zhǔn)則的規(guī)定，財務(wù)報表需經(jīng)獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)審計之后對外予以披露。英格蘭銀行披露的年報內(nèi)容主要包括會計政策、風(fēng)險管理情況、資產(chǎn)負(fù)債狀況、預(yù)算安排、交易成本、經(jīng)營成果、董事會成員薪酬等信息。
(2)英格蘭銀行會計信息披露的制度規(guī)定?！队⒏裉m銀行法》規(guī)定，對于損益賬戶的詳細(xì)信息，特別是利息收入、費(fèi)用支出以及或有負(fù)債、風(fēng)險準(zhǔn)備金的提取和使用情況等信息，英格蘭銀行可以根據(jù)情況進(jìn)行適當(dāng)披露。英格蘭銀行披露的年報內(nèi)容需征求財政部意見，同時還應(yīng)提交議會閱知。
(3)對內(nèi)部會計管理信息的披露。出于財務(wù)管理和成本控制的需要，英格蘭銀行內(nèi)部會計管理信息也要定期披露。每季向理事會和高管人員報告財務(wù)狀況，包括資產(chǎn)負(fù)債信息、各財務(wù)賬戶信息、員工數(shù)量、項目報告、各部門的預(yù)算及其執(zhí)行情況說明以及財務(wù)預(yù)測。
4、日本銀行會計信息披露
(1)日本銀行會計信息披露制度。日本銀行遵循的會計制度包括:《日本銀行法》和《日本銀行會計制度》。其中，《日本銀行會計制度》對會計分期、核算基礎(chǔ)、貨幣計價、有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債項目核算方法、各項準(zhǔn)備金計提方法以及利潤分配原則進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。
(2)財務(wù)報表披露要求。日本銀行公布的報表包括:資產(chǎn)負(fù)債實物報表(財產(chǎn)清冊)、資產(chǎn)負(fù)債表、損益表，以上報表每半年編制一次，而損益表除半年編制一次外，還需編制完整會計年度的損益表。此外，每年還需編制費(fèi)用年終決算表和凈利潤分配表。這些報表必須按時報送財政部，并一同報送執(zhí)行審計師審計意見。日本銀行在其官網(wǎng)按期公布各項財務(wù)報告供公眾閱讀，目前的公眾閱讀期限為五年。此外，日本銀行每十天在其網(wǎng)站上公布一次簡要資產(chǎn)負(fù)債，只列示主要資產(chǎn)負(fù)債項目余額。
(三)中央銀行會計信息披露的發(fā)展趨勢
主要發(fā)達(dá)國家央行會計信息披露有以下幾個特點(diǎn):一是中央銀行所處的會計信息披露環(huán)境較好，有比較完善的會計信息披露約束機(jī)制，政府和公眾有較高的契合度;二是中央銀行獨(dú)立性較強(qiáng)，透明度較高，會計信息能夠較為客觀地反映央行的財務(wù)成果和經(jīng)營狀況;三是中央銀行會計信息披露的監(jiān)督機(jī)制較為健全，年度報告需獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)審計和鑒證，接受金融機(jī)構(gòu)、中介機(jī)構(gòu)和社會公眾的多層次監(jiān)督。近年來，國際金融市場各種金融工具層出不窮，使中央銀行面臨前所未有的風(fēng)險，需要中央銀行能提供更加透明、詳盡且統(tǒng)一的財務(wù)報告，及時進(jìn)行披露。針對虛假報告和濫用國際貨幣基金組織資源問題，國際貨幣基金組織推行了保障評估政策，目的在于提高中央銀行會計財務(wù)報告透明度，并將國際財務(wù)報告準(zhǔn)則作為透明度的評估標(biāo)準(zhǔn)?！秶H貨幣基金組織良好行為規(guī)范:中央銀行會計和治理》要求:中央銀行的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)便于不同的個人和機(jī)構(gòu)、政府內(nèi)部和外部及金融市場參與者使用。實現(xiàn)這些目標(biāo)的主要條件之一是:應(yīng)當(dāng)提供解釋會計政策和主要的損益項目和資產(chǎn)負(fù)債表項目的詳細(xì)說明，同時，中央銀行對商業(yè)銀行的支持性操作也應(yīng)當(dāng)反映在報表中。
三、我國中央銀行會計信息披露的現(xiàn)狀及存在的問題
(一)人民銀行會計信息披露現(xiàn)狀
1、會計信息披露遵循的法規(guī)。人民銀行會計信息披露遵循的法規(guī)主要有《中國人民銀行法》、《中華人民共和國政府信息公開條例》、《中國人民銀行會計基本制度》、《中國人民銀行財務(wù)制度》等法律法規(guī)。1995年頒布的《中國人民銀行法》和2003年修訂后的《中國人民銀行法》均規(guī)定:“中國人民銀行應(yīng)當(dāng)于每一會計年度結(jié)束后的三個月內(nèi)，編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和相關(guān)的財務(wù)會計報表，并編制年度報告，按照國家有關(guān)規(guī)定予以公布”?！吨腥A人民共和國政府信息公開條例》規(guī)定縣級以上各級人民政府及部門應(yīng)主動重點(diǎn)公開包括“國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展統(tǒng)計信息，財政預(yù)算、決算報告”等政府信息。《中國人民銀行會計基本制度》和《中國人民銀行財務(wù)制度》對人民銀行會計信息的生產(chǎn)要求進(jìn)行了規(guī)范。人民銀行在官網(wǎng)上公布了以上相關(guān)法律法規(guī)。
2、會計信息披露的內(nèi)容。
(1)貨幣當(dāng)局資產(chǎn)負(fù)債表。1994年起，人民銀行開始向社會公布貨幣當(dāng)局資產(chǎn)負(fù)債表，1994至1999年期間為按年編制，2000年之后按月編制，在人民銀行官網(wǎng)。貨幣當(dāng)局資產(chǎn)負(fù)債表根據(jù)國際貨幣基金組織《貨幣與金融統(tǒng)計手冊》的要求編制，按照貨幣口徑統(tǒng)計。
(2)部門預(yù)算有關(guān)報表。2011年起，人民銀行開始向社會公布部門預(yù)算相關(guān)報表:2011年在官網(wǎng)公布了人民銀行本級和事業(yè)單位部門決算情況，包括收入支出決算總表、收入決算表、支出決算表、公共預(yù)算財政撥款支出決算表、政府性基金預(yù)算支出表以及“三公經(jīng)費(fèi)”支出預(yù)決算表，并對預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行了相關(guān)說明。2012年起，公開人民銀行本級和事業(yè)單位部門預(yù)算情況，包括預(yù)算收支總表、預(yù)算收入表、預(yù)算支出表、預(yù)算執(zhí)行情況表和政府性基金預(yù)算支出表。2013年，將預(yù)算公開范圍擴(kuò)大至全系統(tǒng)2121家機(jī)構(gòu)。2014年度預(yù)算和2013年度決算，將公開內(nèi)容全部細(xì)化到支出功能分類的項級科目，細(xì)化到因公出國(境)團(tuán)組數(shù)、人員數(shù)，公務(wù)用車購置數(shù)及保有量，“三公”經(jīng)費(fèi)增減原因等信息。近期公開的2015年部門預(yù)算中，增加了財政撥款收支總表、基本支出表、“三公”經(jīng)費(fèi)預(yù)算情況表，其中基本支出表細(xì)化到經(jīng)濟(jì)分類科目，預(yù)算公開力度不斷加大。
(二)人民銀行會計信息披露存在的問題
1、會計信息披露機(jī)制不夠健全。隨著經(jīng)濟(jì)市場化改革的深入，人民銀行會計信息對于各利益相關(guān)方?jīng)Q策判斷的影響力不斷增強(qiáng)，人民銀行需要利用會計信息披露來引導(dǎo)市場預(yù)期、增強(qiáng)貨幣政策傳導(dǎo)力。目前，在《中國人民銀行法》和《中華人民共和國政府信息公開條例》中，對會計信息披露有原則性規(guī)定，關(guān)于人民銀行會計信息披露的制度體系還不夠健全。
2、會計標(biāo)準(zhǔn)有待改進(jìn)。人民銀行作為我國中央政府組成部門，采用與政府預(yù)算會計相同的收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，與國際上多數(shù)中央銀行采用的權(quán)責(zé)發(fā)生制具有較大差別。近年來，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)金融體制改革和職能轉(zhuǎn)換的需要，人民銀行會計科目、核算方式雖然也有一些改進(jìn)，但會計核算基礎(chǔ)等重大問題仍未改變。人民銀行以收付實現(xiàn)制進(jìn)行會計核算和編制會計報告，在當(dāng)前央行資產(chǎn)種類多樣化，市場交易頻繁，國際交流日益深入的情況下，無法滿足財務(wù)報告及資產(chǎn)負(fù)債管理要求。
3、會計信息生產(chǎn)環(huán)節(jié)較長。人民銀行會計核算具有“縱向集中、橫向分散”的特點(diǎn)，涉及會計核算職能的部門眾多，如會計、國庫、發(fā)行、營業(yè)等部門，會計信息生產(chǎn)環(huán)節(jié)較長。由此造成一是會計信息質(zhì)量受到影響，各部門都執(zhí)行各自的具體會計制度，配備各自的會計核算人員，使用各自的會計信息系統(tǒng)，相互協(xié)調(diào)成本提高，不利于生成高質(zhì)量的會計信息;二是會計信息產(chǎn)生的及時性有待增強(qiáng)，由于各部門會計信息系統(tǒng)互不兼容、缺乏接口相通，合并報表需要在各系統(tǒng)間人工導(dǎo)出、錄入數(shù)據(jù)，因此目前人民銀行只能產(chǎn)生月度會計報表，不能產(chǎn)生日報表，一定程度地影響了會計信息的時效性。
4、會計信息披露內(nèi)容需要完善。目前，人民銀行對社會公眾披露的會計信息主要包括按月披露的貨幣當(dāng)局資產(chǎn)負(fù)債表和按年披露的部門預(yù)算表，對會計信息的說明還不夠全面，與發(fā)達(dá)國家央行相比，信息披露的范圍、頻率、詳盡程度仍需改進(jìn)完善。
四、改進(jìn)我國中央銀行會計信息披露的建議
(一)建立符合自身實際的會計信息披露機(jī)制，形成良好的制度安排
積極轉(zhuǎn)變理念，提高意識，變會計信息被動公開為主動公開，利用會計信息公開正確引導(dǎo)公眾預(yù)期。結(jié)合實際情況，學(xué)習(xí)發(fā)達(dá)國家央行先進(jìn)經(jīng)驗，從披露的內(nèi)容、程度、方式、頻率等問題入手，進(jìn)一步細(xì)化中央銀行會計信息披露制度的各項具體規(guī)定，并明確信息披露責(zé)任，強(qiáng)化對會計信息披露的監(jiān)管，相應(yīng)完善保密制度有關(guān)規(guī)定，建立符合我國央行實際的會計信息披露機(jī)制，為會計信息披露提供切實可行、公開透明的操作規(guī)范。
(二)完善會計標(biāo)準(zhǔn)和信息處理流程，進(jìn)一步提升會計信息質(zhì)量
結(jié)合人民銀行實際，借鑒發(fā)達(dá)國家央行經(jīng)驗，研究采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計核算基礎(chǔ)，定期對資產(chǎn)進(jìn)行評估，更為客觀地反映央行的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營成果，增強(qiáng)央行會計信息的可比性，提高央行財務(wù)的安全性。積極推進(jìn)會計信息處理流程優(yōu)化重組，縱向集中減少核算層次，橫向集中整合會計資源，研究開發(fā)央行會計業(yè)務(wù)綜合處理系統(tǒng)，覆蓋現(xiàn)有會計、財務(wù)、國庫、發(fā)行等各個子核算系統(tǒng)，減少會計核算環(huán)節(jié)，提高會計信息質(zhì)量。
(三)優(yōu)化會計信息披露方式，合理控制信息披露頻率
一是拓寬會計信息的披露渠道，積極參考發(fā)達(dá)國家央行的有關(guān)做法，充分利用各類平臺，以書面和口頭的方法，以專題披露和綜合披露的形式，拓寬信息披露渠道，進(jìn)一步增強(qiáng)會計信息的傳導(dǎo)時效，更準(zhǔn)確地傳遞人民銀行政策意圖。二是把握信息披露時機(jī)，優(yōu)化會計信息披露頻率。人民銀行會計信息披露將直接影響市場主體的經(jīng)濟(jì)行為，因此人民銀行應(yīng)尋求最佳信息披露時機(jī)，對某些會計信息定期公布，對某些會計信息不確定日期公布，保持相對的靈活性。
(四)實行會計信息分類披露，提高會計信息披露針對性
不同的使用者，對會計信息的需求各不相同;同樣的會計信息，不同使用者的理解也各不相同。人民銀行應(yīng)借鑒絕大多數(shù)發(fā)達(dá)國家央行的做法，實行會計信息分類披露，針對不同的會計信息使用者，提供不同內(nèi)容、不同詳略程度的會計信息。如對于社會公眾、中央政府、全國人大、財政審計部門等，人民銀行會計信息披露的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)有所區(qū)別，詳略程度應(yīng)當(dāng)有所不同，既要滿足各方對央行會計信息的需求，也要合理控制會計信息披露程度，增強(qiáng)會計信息披露的針對性和安全性。
(五)暢通會計信息反饋渠道，跟蹤監(jiān)測信息披露效果
會計信息披露不是單向的，中央銀行還要加強(qiáng)與會計信息使用者的溝通，暢通信息反饋渠道，吸取有用信息改進(jìn)自身會計信息披露。隨著市場化和全球化的不斷深入，人民銀行在制定和執(zhí)行貨幣政策、維護(hù)金融穩(wěn)定、加強(qiáng)金融管理和服務(wù)中將面臨更多不確定性因素的挑戰(zhàn)，為提高履職能力，人民銀行一方面需要加強(qiáng)與公眾的互動，采用輿論監(jiān)測、定期回訪、座談、市場調(diào)查等方式，跟蹤監(jiān)測信息披露效果，進(jìn)一步增強(qiáng)會計信息披露的針對性和有效性;另一方面要加強(qiáng)應(yīng)對能力，正確處理負(fù)面反饋信息，準(zhǔn)確及時地向公眾傳遞真實會計信號，避免央行會計信息被扭曲，從而更有效地引導(dǎo)公眾預(yù)期，維護(hù)人民銀行形象。
作者：傅江蘊(yùn) 單位：中國人民銀行南京分行